第三节　外币折算

随着全球经济一体化，国际间贸易和投资活动日益增多，跨国公司在国外设立的子公司或分支机构将各自以所在国货币、按所在国会计政策编制会计报表。因此，在公司为股东和债权人编制合并会计报表之前，需要将以外币表示的会计报表折算为以本国货币表示的会计报表。

财务报表折算一般涉及两个问题:一是以何种汇率进行折算，是以固定汇率、期末汇率还是当期汇率?二是如何调整外币折算的损益。

一、职能货币/记账本位币的确定

许多集团公司、跨国企业在生产经营过程中涉及多种货币时，往往确定某一种货币作为交易和计量的手段，处理各项经济业务，这种货币被称为职能货币。在会计核算时所统一采用的、作为会计计量统一尺度的记账货币称为记账本位币。职能货币与记账本位币可能是相同的，也可能是不同的。比如一项国际贸易是以美元计量、结算、签订合约，此时美元是该项经济活动的职能货币，若该公司以美元作为记账货币，该公司的职能货币和记账本位币是一致的;若该公司以人民币作为记账货币，则该公司的职能货币和记账本位币就不一致。如何确定职能货币与记账本位币呢?各国的会计政策并不一致。

美国财务报告准则SFAS52(公告第52号)制定了判断职能货币的标准，当某一公司的经济业务符合以下的五个标准，则可以相应地确定职能货币，并以职能货币作为记账本位币。决定职能货币的标准为:(1)公司的现金流量。若该分公司以外币计价应收、应付项目，且一般不能立刻得到母公司的收付，以外币为职能货币;若该分公司以美元计价应收、应付项目，且可能立刻得到母公司的收付，以美元为职能货币。(2)销售价格。若该分公司销售价格主要受当地竞争条件影响，且对汇率的短期变动没有反映，以外币为职能货币;若该分公司销售价格受世界范围竞争条件影响，且对汇率的短期变动有反映，以美元为职能货币。(3)成本因素。若该分公司主要从所在国取得劳动力、原材料及其他投入，以外币为职能货币;若该分公司主要从美国取得劳动力、原材料及其他投入，以美元为职能货币。(4)资金。若该分公司的资金以国外货币计价，且主要为国外公司自身创造，以外币为职能货币;若该分公司的资金以美元计价，且主要通过母公司进行资金划拨，以美元为职能货币。(5)母公司与国外子公司的关系。若母公司与国外子公司的公司间交易较少，很少发生经营关系，则子公司以外币为职能货币;若母公司与国外子公司的公司间交易很多，经营关系紧密，则子公司以美元为职能货币。

我国会计准则没有对职能货币进行规定，但明确规定:我国企业会计核算以人民币为记账本位币，业务收支以外币为主的企业，也可以选用某种外币为记账本位币，但编制的会计报表应当折算为人民币反映。

我国财政部2006年2月15日颁布的《企业会计准则第19号——外币折算》明确指出，企业选择记账本位币应当考虑以下因素:(1)该货币主要影响商品和劳务的主要价格，通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算。(2)该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算。(3)融资活动所获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币。(4)企业选定境外经营的记账本位币除考虑上述因素外，还应考虑:①境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性;②境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重;③境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量、是否可以随时汇回;④境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期债务。

二、外币折算方法及对损益的影响

目前在世界范围内通行的外币报表折算方法共有四种，这四种方法采用的汇率不同，因而产生的折算差额不同，对损益的影响也不相同，如表6-2所示。

根据财政部有关规定，我国企业对境外经营的财务报表进行折算时主要采用的是现行汇率法对外币报表进行折算，采用资产负债表日的即期汇率对所有资产、负债项目折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，按发生时的即期汇率(即历史汇率)折算;对收入和费用项目按交易发生时的汇率折算，折算产生的外币财务报表折算差额在所有者权益下单独列示。但我国境内也有一些企业采用其他方法核算。

表6-2　四种折算方法比较表

报表分析人员在分析折算差异时需要注意:(1)公司所选用的方法是否适当，能否恰当地反映了企业承担的汇率变动的风险。(2)所选方法对当期损益的影响，以及汇率波动对不同方法的影响。比如采用流动性项目与非流动性项目法时，只有发生损失时才对当期损益有影响，而且在这种方法下汇率波动只影响流动资产和流动负债，当外币升值时，如果流动资产超过流动负债，企业将获得折算收益，如果流动资产少于流动负债，企业将蒙受折算损失;当外币贬值时情况正好相反。(3)关注外汇市场动态，预测外汇走势如人民币升值对企业未来收益水平的影响。