五、财政与赋役

(一)关于财政

财政制度的变化，是唐宋之际变化的一个重要内容。以晚唐杨炎两税法为开端，延续几百年、并与均田制相表里的租庸调制退出了历史舞台，财政体系的创设揭开了新的一页，而宋代初年正是新的财政体系得以确立的关键时期。汪圣铎《两宋财政史》⁽²⁶⁹⁾分析了宋初至宋仁宗朝的财政状况，说明这一时期宋代政府不仅用尽前朝的敛财之策，而且吸取以前的教训，革除了唐五代藩镇割据时期财政的弊端，加强了皇帝对财政的直接控制，建立起三司理财体制，最终实现了财政制度上的高度集权。包伟民《宋代财政史研究述评》⁽²⁷⁰⁾指出，宋代是传统历史中第一个开始全面推行以两税法为标志的财产税的王朝，而且这个王朝其他的各种赋税也都不同程度地处在向财产税转化的过程之中。但是，他在《宋代地方财政史研究》⁽²⁷¹⁾一书中通过对宋代地方财政的研究，也指出了在宋代财政中央集权的背景下，则是地方财政的无序。晚唐两税法为代表的财产税制虽然在宋代得到推行，但是政府在财政危机的诱导下，承袭前朝旧制，茶、盐、酒算等征榷收入在当时财政收入结构中占了很大的比例，使得财产税的推行受到挫折。

(二)关于赋税

中唐均田制瓦解后，人丁税性质的租庸调已成无源之水，资产税性质的两税法应运而生。陈登原《中国田赋史》⁽²⁷²⁾指出，浮寄客户的大量增加致使租庸调不得不变而为两税，宇文融括户的办法只能治标，不能行于时。［日］日野开三郎《杨炎两税法的实施与土户客户》⁽²⁷³⁾亦持此论。袁英光、李晓路在《唐代财政重心的南移与两税法的产生》⁽²⁷⁴⁾中认为，“安史之乱”后南方经济的发展促进了土地私有制的进一步发达;交换中钱币的大量使用，又为“按赀纳税”和“以钱为税”准备了条件。陈明光《论唐朝两税预算的定额管理体制》⁽²⁷⁵⁾认为，两税改变了前期的单一农业税收结构，采取以两税为代表的农业税与以榷盐为代表的商品税并重的二元结构。吴丽娱《也谈两税的“量出为人”与“定额给资”》⁽²⁷⁶⁾认为杨炎两税法是以国家财政需要和支出作为主导和前提。翁俊雄《唐后期民户大迁徙与两税法》⁽²⁷⁷⁾综合诸家之说，指出“安史之乱”后的民户大迁徙减少了国家编户，增多了浮寄客户，土地所有权转移的频率随之加快，以工商为业者明显增加，因而导致了以“税客户”、“税资产”为改革方向的两税法的产生。

在两税的征收内容上，学者们众说纷纭。［日］玉井是博《唐代土地问题管见》⁽²⁷⁸⁾强调两税法是由唐前期资产税性质的地税和产税发展而来。持同样看法的我国学者有鞠清远《唐代两税法》⁽²⁷⁹⁾、李剑农(前引书)、张维华《对于两税法的考释》⁽²⁸⁰⁾、王仲荦《唐代两税法研究》⁽²⁸¹⁾等。日本有铃木俊《唐代产税与青苗钱的关系》⁽²⁸²⁾、《唐朝的夏税、秋税》⁽²⁸³⁾，韩国有金永济《唐宋时代的两税沿革》⁽²⁸⁴⁾等。另一种观点认为两税仍指租庸调。岑仲勉《唐代两税法基础及其牵连的问题》⁽²⁸⁵⁾和［日］曾我部静雄《两税法与地税、户税无关论》⁽²⁸⁶⁾、《两税法出现的由来》⁽²⁸⁷⁾即主此说，但应者寥寥。第三种观点认为两税单指户税，不包括地税。代表性成果有［日］小林高四郎《唐代两税法论考——中国经济思想史的一幕》⁽²⁸⁸⁾、陈登原《中国田赋史》、金宝祥《唐代封建经济的发展及其矛盾》⁽²⁸⁹⁾和《论唐代的两税法》⁽²⁹⁰⁾等。而韩国磐《隋唐五代史纲》⁽²⁹¹⁾、张泽咸《论田亩税在唐五代两税法中的地位》⁽²⁹²⁾和沈世培《两税向田亩税的转变及其原因初探》⁽²⁹³⁾等持地亩税说。第四种认为两税是由多个税种合并而成。［日］吉田虎雄《关于唐两税法》⁽²⁹⁴⁾、胡如雷《唐代两税法研究》⁽²⁹⁵⁾、［日］船越泰次《唐代两税法中的斛斗征课和两税钱折籴问题》⁽²⁹⁶⁾、丁柏传《谈对唐代两税法的再评价问题》⁽²⁹⁷⁾为其代表。李锦绣参酌众说，认为“两税得名于夏秋两征”，“两税包括两税钱物和两税斛斗两部分，田亩税是两税的重要组成部分”⁽²⁹⁸⁾。其说较为公允。

宋代两税，李剑农《宋元明经济史稿》⁽²⁹⁹⁾认为是指“钱”与“谷粟”，并以田亩为征收标准，故有“夏钱秋米”之说，实指“夏税秋苗”。王曾瑜《宋朝的两税》⁽³⁰⁰⁾ 仍认为夏秋两征，夏税以征收丝帛、大小麦和钱为主，秋税则以粮食为主。各地税额不一;和籴、和买加重了乡村民户的负担;多数地区还残存着一定数量的人头税和各种附加税。漆侠《中国经济通史·宋代经济卷》⁽³⁰¹⁾也认为宋代两税是向“有常产”的“税户”征收的土地税，基本上承袭了后周之制。葛金芳《宋辽夏金经济研析》⁽³⁰²⁾、《中国经济通史》(第五卷)⁽³⁰³⁾根据相关文献对两税征收程序及相关规定作出解说，包括“均田”与“检田”、“两料”与“三限”、“支移”与“破分”、“倚阁”与“带纳”、“揽纳”与“包税”、“预借”和“增借”等。郑学檬《中国赋役制度史》⁽³⁰⁴⁾指出，宋代两税实行夏钱秋米制度的同时，还有不少增税办法。此外，汪圣铎《北宋两税税钱的折科》⁽³⁰⁵⁾认为当时社会还不具备赋税货币化的条件。张熙惟《宋代折变制探析》⁽³⁰⁶⁾则认为折变有利于社会经济的发展。

(三)关于徭役

对两税法颁行之后晚唐五代的徭役问题，学界长期注意不够。张泽咸《唐五代赋役史草》⁽³⁰⁷⁾专列“两税法时期的杂徭”一节予以深究，指出:“杂徭在实施两税法时，曾宣布省并。”但杂役却被改头换面地一直沿袭下来，此后与力役渐趋合流，整个唐代的劳役征发始终是严重存在的。唐长孺《唐代色役管见》⁽³⁰⁸⁾指出，两税法施行后，色役与差科往往并称，亦可谓之杂徭。陈明光《试论唐后期的两税法改革与“随户杂徭”》⁽³⁰⁹⁾认为，唐后期的“随户杂徭”，是未被两税法改革方案包括在内的地方性徭役，而不是再生形态。梁太济《两宋的夫役征发》⁽³¹⁰⁾认为出现了从差夫制到雇夫制的变化。葛金芳《两宋摊丁入亩趋势论析》⁽³¹¹⁾认为，两宋力役从总体上看呈减轻趋势，可用“一代(厢军代役)二雇(和雇夫役)三转化”来概括。所谓转化，是指各类徭役向代役税转化，这是摊丁入亩在宋代的主要表现。摊丁入亩的实质就是封建国家加在民户身上的徭役和人头税逐步向田亩税转化和归并的历史过程。这个过程在宋代有两大表现:一是部分力役转化为代役税，二是尚未转化的部分开始依据民户资产摊派。在《两宋摊丁入亩趋势补证》⁽³¹²⁾中，葛金芳指出，在两宋水利役中依据田亩广狭来征调夫役的办法日趋普遍，且有私约文簿为之约束，此后逐步演变为地方性水利法规，有些地方“计田出丁”逐渐向“履亩纳税”转化。这是从非正式制度向正式制度演进的角度，对宋代摊丁入亩趋势日趋扩大的内在机制做出的说明。张泽咸《略论六朝唐宋时期的夫役》⁽³¹³⁾指出，唐宋夫役就其主流而言是丁男承担的力役。在力役逐步减轻的同时，摊丁入亩趋势初现于两宋。

宋代，兵役已成残余，力役渐轻，职役突出起来。何兹全《北宋之差役与雇役》(上、下)⁽³¹⁴⁾较早探究了北宋时期的役法。李剑农《宋元明经济史稿》将宋代“职役”分为四类:①衙前;②里正、户长和乡书手;③耆长、弓手和壮丁;④承符、人力、手力和散从，认为北宋前期的役法经历了由差役至雇役的转变。聂崇歧《宋役法考述》⁽³¹⁵⁾对各类职役作出详细考述。此后有朱瑞熙《宋代的科配不是“差役”》⁽³¹⁶⁾、《关于北宋乡村下户的差役和免役钱问题》⁽³¹⁷⁾、《关于北宋乡村上户的差役和免役钱问题》⁽³¹⁸⁾王曾瑜《宋朝的差役和形势户》⁽³¹⁹⁾等文。关于差役的性质，汪槐龄《有关宋代差役的几个问题》⁽³²⁰⁾认为差役是乡亭之职向劳役与苛税演变过渡阶段的产物。李志学《北宋差役制度的几个问题》⁽³²¹⁾认为，差役的担当在仁宗之际发生了由上户向下户转移的情况，但其性质仍是职役。漆侠《宋代差役法的几个问题》⁽³²²⁾认为，宋代的差役是前代劳役制的继续，主要由下户负担。王棣《北宋差役的变化和改革》、《试论北宋差役的性质》⁽³²³⁾两文认为，北宋的差役可分为州县役和乡役两种，差役的本质就是让私有土地产权所有者无偿提供公共服务。葛金芳(前引书)则认为差役按其性质可分三类:一是州县吏人与乡村政权头目，此其主体;二是各级官衙里的杂差公人，属力役性质;三是乡村壮丁、城镇所由和直属县尉的弓手之类治安人员，属兵役残余，不能一概而论。

(四)关于商税

宋代繁荣的商品经济使政府征收巨额的商税成为可能，商税收入也就成为支撑宋代财政的一个重要来源。鞠清远《唐代财政史》⁽³²⁴⁾认为，“安史之乱”后的“关津之税”，即是过税。日野开三郎《唐代商税考》⁽³²⁵⁾、［日］小西高弘《唐代的客商和杂税——以商税的成立为中心》⁽³²⁶⁾亦持鞠说。张邻、周殿杰《唐代商税辨析》⁽³²⁷⁾认为狭义商税仅指关税利市税，两税法对行商所征之税不是商税，而是资产税。陈明光《唐五代“关市之征”试探》⁽³²⁸⁾将商税分为三类，即禁榷(专卖)、关津之税(商品通过税)和市肆之税(商品交易税)，后两者亦即“关市之征”。对于宋代商税，加藤繁《宋代商税考》⁽³²⁹⁾认为过税、入市税出现于唐中叶，宋代确立了过税和住税制度，税率在2%—3%之间。马润潮《宋代的商业城市》⁽³³⁰⁾和戴静华《宋代商税制度简述》⁽³³¹⁾亦同此说。漆侠《宋代经济史》(下)认为，过税、住税之外，还有翻税和卖出翻税，“力胜钱”、“市例钱”等则属杂征横敛。李晓(前引书)指出，在徽宗崇宁五年(1106年)以前，2%的过税和3%的住税是按商品的实际市场价格征收的，但过税每过一次税务都要征收一次，实际可达10%以上。张锦鹏因过税的反复征收而将商税率估计为15%⁽³³²⁾。

唐宋之际的商税在征税机构、税制确立、税率变动等方面出现了许多新的变化，蒙文通先生《从宋代的商税和城市看中国封建社会的自然经济》⁽³³³⁾指出宋代依然是自然经济占据主导地位，但是商税的增多还是可以说明生产的进步和经济的发展。李景寿《宋代商税问题研究》⁽³³⁴⁾认为宋代政府以赋税征收为手段，一方面培育了广大个体小农成为商品生产的主体，另一方面在宋代商品经济获得了长足发展的基础上，政府采取了不直接增加两税征收量而是扩大征收与商业有关的税收来弥补赋税收入入不敷出的办法，也保护了个体小农进行商品生产的活力和参与市场活动的能力。这表明宋代的商品经济与宋代的赋税制度在某种程度上实现了良性互动并最终促进了商品经济的发展。

(五)关于禁榷

宋代的禁榷制度实施范围广，涉及商品种类多，是解决政府财政压力的一项重要收入来源，其实质亦等同于国家的赋税。

先看榷盐。对唐盐专卖施行的原因，鲍晓娜《从唐代盐法的沿革论禁榷制度的发展规律》⁽³³⁵⁾认为禁榷首要目的不是增加收入，而为抑商。齐涛《论唐代榷盐制度》⁽³³⁶⁾则认为传统赋税政策失去了赖以存在的社会经济条件，也应加以考虑。陈衍德、杨权认为《唐代盐政》⁽³³⁷⁾是政府干预经济的必然结果，而“安史之乱”后农业税不敷政府支出，要求扩大税源，才是最为直接的原因。关于榷盐机构及其作用，［日］妹尾达彦《唐代后半期江淮盐税机关的立地和机能》⁽³³⁸⁾认为，专卖机构发挥了联结盐户和盐商的作用。在《唐代河东池盐的生产和流通》⁽³³⁹⁾中，妹尾氏又指出，河东盐区直接将盐委托给盐商销售，确保了专卖收益。陈衍德《唐代专卖机构论略》⁽³⁴⁰⁾指出，唐代从中央到地方，形成了院、监、场三级管理机构，三者职能各有侧重又有重叠。

五代盐政，张泽咸《唐五代赋役史草》认为，五代盐法是对唐盐法的沿袭，自后唐又新增表卖蚕盐制，实为变相人丁税。郑学檬《五代盐法钩沉》⁽³⁴¹⁾指出五代盐税有蚕盐、屋税盐、随丝盐钱等，具有资产税的附加税性质。郭正忠《五代蚕盐考》⁽³⁴²⁾认为蚕盐法制定于梁唐之交，是政府插手丝蚕业的结果，以榷卖为特色。吴丽娱《五代的屋税盐》⁽³⁴³⁾认为屋税盐源于朱梁之末，是蚕盐的补充形式而行于农村。

宋代榷盐的研究较为深入。戴裔煊《宋代钞盐制度研究》⁽³⁴⁴⁾认为宋初大部分地方实行官般官卖制，之后才逐渐发展为官府间接专卖的引钞盐制。张秀平《宋代榷盐制度述论》⁽³⁴⁵⁾认为，宋代榷盐制度的主要内容是生产上的垄断与统购政策及销售上的抑配与科买。漆侠先生《中国经济通史·宋代经济卷》(下)和汪圣铎《两宋财政史》⁽³⁴⁶⁾都认为买扑法和钞引盐制均属于通商法。郭正忠《宋代盐业经济史》⁽³⁴⁷⁾和《中国盐业史》⁽³⁴⁸⁾两书指出，宋代盐的榷卖形式有官府批发或零售、蚕盐和食盐赊购、强制认购、纳盐钱等。商民分销形式又分钞引盐、扑买盐、买卖盐场、合同盐场等，以具有间接专卖性质的钞引盐最为普遍。

再看榷茶。鞠清远《唐代财政史》认为税茶是榷茶的前身，茶税确立于贞元九年(793)。此后，始税茶之年，争论不休，张泽咸《汉唐时期的茶叶》⁽³⁴⁹⁾认为唐人对榷与税的使用并不严格，故易混淆。陈衍德《唐代茶法略考》⁽³⁵⁰⁾认为:“唐代茶法的形成和演变经历了‘课税——全部专卖——局部专卖’这样一个过程。”关于五代茶法，凌大埏《中国茶税简史》⁽³⁵¹⁾认为五代一些政权对内实行茶专卖，而外则行通商之策。商岘《一千年茶法与茶政》(下)⁽³⁵²⁾认为，五代时期南方政权茶法政策不一，南唐兼行官收商销和官收官销，楚征税商销，后蜀行茶专卖。漆侠《宋代经济史》(下)详细论述了宋初到嘉祐四年(1059)之间交引法、三税法、贴现法的兴废交替，并将茶法区分为禁榷法与通商法两类。汪圣铎《两宋财政史》将宋茶法沿革分为三个阶段，即北宋前期禁榷和茶法入中时期、嘉祐通商时期、崇宁年间恢复禁榷行合同场法及南宋的茶引时期。李晓分析了《北宋榷茶制度下官府与商人的关系》⁽³⁵³⁾。孙洪升《宋代交引茶制中政府贸易费用探析》⁽³⁵⁴⁾认为交引制切断了茶园户与商人的直接联系，旨在形成官府垄断价格。黄纯艳《宋代茶法研究》⁽³⁵⁵⁾指出，宋代各地茶法虽有不同，但都经历了由通商向政府垄断收购的转变。

最后来看榷酒。鞠清远《唐代财政史》、［日］金井之忠《唐代的榷酤》⁽³⁵⁶⁾、［日］丸龟金作《唐代的酒专卖》⁽³⁵⁷⁾和［日］西冈弘晃《唐代的酒专卖制度》⁽³⁵⁸⁾等，研究了唐后期榷酒的性质及变化等内容。张泽咸《唐五代赋役史草》和《唐代工商业》指出，榷酒始于建中三年(782)，有榷曲、征榷酒钱等多种形式。陈衍德《唐代的酒类专卖》⁽³⁵⁹⁾认为，广德二年(764)即已开始酒专卖，有特许专卖制、全部专卖制、榷酒钱、榷曲四种形式。董希文《唐代酒业政策探析》⁽³⁶⁰⁾讨论了唐朝的禁酒、税酒户、榷酒、官酤、纳榷、榷曲等多变的榷酒制度。漆侠《宋代经济史》(下)认为宋代榷酒始于乾德二年(964)，酒制则有许民般酤、官榷和买扑制三种形式。包伟民《宋朝的酒法与国家财政》⁽³⁶¹⁾认为，宋朝酒法以官酿官卖的官酒务制和民酿民卖的买扑坊场为主体。杨师群《宋代榷酒中的买扑经营》⁽³⁶²⁾、《两宋榷酒结构模式之演变》⁽³⁶³⁾等文认为宋代榷酤起步于太平兴国二年(977)，榷酒机构由都曲院、都酒务、酒务、坊场等构成。酒业买扑初有定额，后实行“实封投状”。李华瑞从1988年开始发表一系列论文，后汇成专著《宋代酒的生产与征榷》⁽³⁶⁴⁾。他指出宋代榷酒的形式通行全国的有三种:官监酒务(属完全专卖，占统治地位)、买扑坊场和特许酒户经营;局部地区亦有三种，即京师榷曲、四川隔槽法和两浙、两湖等地的万户酒。

宋代政府迫于财政压力的刚性需求，岌岌于求利，因此宋代的专卖产品多达二十多种，这种榷货专卖的制度实质就是运用国家法权对社会财富进行了有利于政府财政收入的再分配。李华瑞《宋代酒的生产和征榷》敏锐地感觉到宋代榷货制度的实质并进而指出，包含在专卖禁榷的商品售价内的榷税，实际上是向消费者征收的一种变相隐蔽税，但是因为专卖品在社会生活中的功用不同，因此这种变相隐蔽税的征税对象也不尽相同。譬如食盐是生活必需品，对它征收榷税相当于变相地向食盐消费者征收人头税;而对作为嗜好消费品的酒、茶、珠宝等实行专卖则不同，它们相当于间接的特种消费税，所针对的对象以有钱人为多，因此这种类型的榷税在某种意义上对社会财富的再分配上具有“调不足，制有余”的作用。