一、应收款项减值概述

    （一）坏账损失的确认

   现代商业信用作为一种营销手段 ,一方面使企业增加了销售收入；另一方面不可避免地带来了不能收回款项的风险。坏账是指企业无法收回或收回可能性极小的应收款项。也称为应收款项减值。由于应收款项减值而产的损失，称为应收款项减值损失或坏账损失。

    应收款项属于金融资产之一，企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。

  （二）应收款项减值损失的计量

    1.计量原则

    企业应当定期或者至少于每年年度终了，对应收账款进行减值测试，应收款项等金融资产发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量（不包括尚未发生的未来信用损失）现值，减记的金额确认为资产减值损失，计提坏账准备。

    短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小的，在确定相关减值损失时，可不对其预计未来现金流量进行折现。直接根据未来现金流量低于应收款项的账面价值的差额，确认减值损失，计提坏账准备

      2.计量方法

    企业在对应收款项进行减值测试时，应当区分单项金额重大的应收款项和单项金额非重大的应收款项。对于单项金额重大的应收款项应当单独进行减值测试，如有客观证据表明其已发生减值，应当确认减值损失，计提坏账准备。对于单项金额非重大的应收款项可以单独进行减值测试，确定减值损失，计提坏账准备；也可以与经单独测试后未减值的应收款项一起按类似信用风险特征划分为若干组合，再按这些

应收款项组合在资产负债表日余额的一定比例计算确定减值损失，计提坏账准备。根据应收款项组合余额的一定比例计算确定的坏账准备，应当反映各项目实际发生的减值损失，即各项组合的账面价值超过其未来现金流量现值的金额。需要注意的是，已单项确认减值损失的应收款项，不应包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。企业在确定计提坏账准备的比率时，应当根据以前年度与之相同或相类似的、具有类似信用风险特征的应收款项组合的实际损失率为基础，结合现时情况确定本期各项组合计提坏账准备的比例，据此计算期应计提的坏账准备。

  （三）科目设置

   1.“信用减值损失”科目

  “信用减值损失”科目核算企业计提各项金融工具减值备所形成的预期信用损失。可按信用减值损失的项目进行明细核算。借方登记企业应收款项等各项资产发生减值损失的金额；贷方登记企业已计提减值准备的相关资产的价值又得以恢复时，在原已计提的减值准备金额内转销的信用减值损失的金额；期末，应将余额转入“本年利润”科目，结转后无余额。

  2.“坏账准备”科目

  为了核算企业应收款项减值的情况，应设置“坏账准备”科目，该科目属资产类备抵科目，贷方登记按期估计的坏账准备数额，借方登记已确认为坏账损失应予转销的应收账款数额。余额通常在贷方，表示已经预提尚未注销的坏账准备数，在期末资产负债表上列作各项应收款项的减项。该科目可按应收款项的类别进行明细核算。

 （四）应收款项减值损失的核算方法

  应收款项减值损失的核算方法一般有两种：直接转销法和备抵法。我国企业会计准则规定，企业只能采用备抵法核算坏账损失。

   1.直接转销法

  直接转销法是指应收账款在实际发生坏账时，直接冲销应收账款，并确认坏账损失，借记“信用减值损失”科目，贷记“应收账款”等科目。

  在直接转销法下，若已经确认为坏账的应收账款因债务人经济情况好转或由于其他原因，又全部或部分收回时，为了通过应收账款的账簿记录反映债务人的偿债信誉，应首先按收回的金额冲销原确认坏账的会计分录，然后再反映应收账款的收回。即借记“应收账款”科目，贷记“信用减值损失”科目；同时借记“银行存款”等科目，贷记“应收账款”科

【例】甲企业根据发生的有关坏账的经济业务，编制会计分录如下：

（1）应收乙公司的账款共计45 000元，已确认无法收回。

借：信用减值损失                   45 000

    贷：应收账款                       45 000

（2）已经确认为坏账的应收乙公司账款中，又收到5 000元。

借：应收账款                        5 000

    贷：信用减值损失                    5 000

同时，

借：银行存款                        5 000

    贷：应收账款                        5 000

  1.备抵法

  备抵法是按期对应收款项进行减值测试，如有客观证据表明其已发生减值，应当确认减值损失，形成坏账准备，当某一应收款项全部或者部分被确认为坏账时，应根据其金额冲减坏账准备，同时转销相应的应收款项金额。

二、应收款项减值损失的核算

  （一）账务处理

  采用备抵法核算时，应收账款减值的有关账务处理内容包括三个方面：

  1.计提坏账准备的账务处理

  资产负债表日，企业应收款项发生减值的，按应减记的金额，借记“信用减值损失”科目，贷记“坏账备”科目。本期应计提的坏账准备大于其账面余额的，应按其差额计提；应计提的坏账准备小于其账面余额的差额相反的会计分录。

坏账准备可按以下公式计算：

当期应计提的坏账准备＝当期按应收款项计算应提坏账准备

金额-（或＋）“坏账准备”科目的贷方（或借方）余额

当期按应收款项计算应提坏账准备金额=本期“应收账款”等应收款项账户的期末余额

×坏账准备计提比例

2024年12月初，某企业“坏账准备”科目贷方余额为6万元。12月31日“应收账款”科目借方余额为100万元。减值测试，该企业应收账款预计未来现金流量现值为95万元。该企业2024年末应计提的坏账准备金额为( )万元。

【解析】“坏账准备”科目期末应有余额=100-95=5(万元)，该科目已有余额6万元，所以当期应计提的金额=5-6=-1(万元)。

2024年11月30日，某企业“坏账准备—应收账款”科目贷方余额为30万元，12月31日，相关应收账款所属明细科目借方余额为500万元，经减值测试，该应收账款预计未来现金流量现值为410万元。不考虑其他因素，该企业2024年12月31日应确认的资产减值损失为(    )万元。

【解析】2024年末坏账准备应有余额=500-410=90(万元)，坏账准备科目已有余额30万元，所以应计提资产减值损失=90-30=60(万元)。

2.发生坏账时的账务处理

 对于确实无法收回的应收款项，按管理权限报经批准后作为坏账，转销应收款项，借记“坏账准备”科目，贷记“应收票据”、“应收账款”、“预付账款”、“其他应收款”、“长期应收款”等科目。

3.收回坏账的账务处理

  已确认并转销的应收款项以后又收回的，应按实际收回的金额，借记“应收票据”、“应收账款”、“预账款”、“其他应收款”、“长期应收款”等科目，贷记“坏账准备”科目；同时，借记“银行存款”科目，贷“应收票据”、“应收账款”、“预付账款”、 “其他应收款”、“长期应收款”等科目。对于已确认并转的应收款项以后又收回的，也可以按照实际收回的金额，借记“银行存款”科目，贷记“坏账准备”科目。

  期末，“坏账准备”科目贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的坏账准备。在编制资产负债表时，应收项项目按应收账款余额减去应收款项提取的坏账准备后的净额反映。

（二）坏账损失的核算

  采用备抵法计提应收款项的坏账损失，首先要采用一定的方法合理估计各会计期间的坏账损失。估计坏账损失的方法主要有余额百分比法、账龄分析法和销货百分比法。

   1.余额百分比法

   余额百分比法是指根据会计期末应收款项的余额和估计的坏账率计算当期应估计的坏账损失，计提坏账准备的方法。估计坏账率可以按照以往的数据资料加以确定，也可以根据规定的百分率计算。

【例】2023年12月31日，某股份有限公司的应收账款余额为5 000 000元，提取坏账准备的比例为3%；2024年公司发生了坏账损失160 000元，年末应收账款余额为4 800 000元；2025年，己转销的坏账损失160 000元又收回，年末应收账款余额为6 000 000元。账务处理如下：

2023年末首次提取坏账准备：

提取的坏账准备金额=5 000 000×3%=150 000（元）

借：信用减值损失                  150 000

    贷：坏账准备                      150 000

2024年转销坏账：

借：坏账准备                        160 000

    贷：应收账款                        160 000

2024年末提取坏账准备：

年末坏账准备的余额=4 800 000×3%=144 000（元）

应补提的坏账准备金额 

=144 000－（150 000－160 000）＝154 000（元）

借：信用减值损失                   154 000

    贷：坏账准备                       154 000

2025年收回已转销的坏账：

借：应收账款                     160 000 

    贷：坏账准备                     160 000 

借：银行存款                     160 000

    贷：应收账款                     160 000

2025年末提取坏账准备：

年末坏账准备的余额 =6 000 000×3%=180 000（元） 

应冲销的坏账准备金额=144 000+160 000-180 000=124 000（元）

借：坏账准备                     124 000

    贷：信用减值损失                 124 000

  2.账龄分析法

  账龄分析法是指根据应收款项账龄的长短，根据以往的经验确定坏账损失百分比，并据以估计坏账损失的方法。其中，账龄是指客户所欠账款的时间。虽然应收款项能否及时收回及能收回多少，不一定完全取决于时间长短，但一般来说，账龄越长，账款不能收回的可能性就越大，因此企业可以按应收款项的账龄估计坏账。采用账龄分析法，应将企业的应收款项按账龄分类排列，加以分析，并在此基础上，估计坏账损失。各期估计的坏账损失应同账面上原有的坏账准备进行比较，并调整“坏账准备”科目余额，使之与估计坏账损失数额一致，其核算原理与余额百分比法相同，两者的区别仅在于估计坏账的方法有所不同。

   3.赊销百分比法

  赊销百分比法是指根据某一会计期间赊销金额的一定百分比法估计坏账损失的方法。各期按当期赊销金额的一定比例估计坏账损失，是因为应收款项的坏账与赊销有关，而与现销无关。赊销业务越多，赊销金额越大，发生坏账的可能性也就越大。百分比一般根据以往的经验，按赊销金额中平均发生坏账损失的比例加以计算确定。

    估计坏账百分比＝估计坏账÷估计赊销额

    本期估计坏账损失＝赊销额×估计坏账百分比

  在采用销货百分比法的情况下，估计坏账损失百分比可能由于企业生产经营情况的不断变化而不相适应，因此，需要经常检查百分比是否足以反映企业坏账损失的实际情况。如果发现过高或过低的情况，应及时调整百分比。