一、成本总差异的计算

成本总差异是成本差异的分析对象。包括某产品成本差异、直接材料成本差异、直接人工成本差异、变动性制造费用成本差异、固定性制造费用成本差异。

二、直接材料成本差异的计算及分析

直接材料成本差异，是指在实际产量下，直接材料实际总成本与其标准总成本之间的差额。直接材料成本差异可以进一步分解为以下两种差异：一是实际材料用量脱离标准用量而形成的差异，即材料用量差异；二是由于实际材料价格脱离标准而形成的差异，即材料价格差异。有关公式如下：

在计算出直接材料各种差异的基础上，还应进一步分析其原因。

一般来说，可能造成材料价格差异的原因主要有：材料调拨价格或市场价格的变动；材料采购计划编制不准确；由于在生产经营中的临时紧急进货，使买价和运输费上升；进料数量未按经济批量办理；运输安排不当，增加了材料运费和途中损耗；没有在折扣期内及时付款，失去信用优惠，等等。材料价格差异的责任一般应由采购部门负责，在分析价格差异时，还应注意区别主观因素和客观因素，对主观因素进行重点分析研究。

可能造成材料用量差异的原因主要有：材料质量差，废料过多；产品设计或工艺变更，用料标准未能及时调整；生产工人技术不熟练或不认真，造成废品废料；机器设备效率增减，使材料耗用量发生变化等等。材料用量差异多是由于企业内部可控因素造成的，在一般情况下应由生产部门负责，但有时则要由其他部门负责，如材料质量低劣而引起的耗用量增加，则应由采购部门负责。

三、直接人工成本差异的计算及分析

直接人工成本差异，是指在实际产量下，直接人工实际总成本与其标准总成本之间的差额。可以进一步分解为以下两种差异：一是实际人工价格脱离标准而形成的人工价格差异；二是实际使用的人工工时脱离标准而形成的效率差异，即用量差异。有关公式如下：

在计算出直接人工各种差异的基础上，还应进一步分析其原因。

一般来说，可能造成人工价格差异的主要原因有：高低工资工人的工作调度不当，高工资工人做低工资工人的工作，或反之；工资变动，原工资标准未及时调整；工资计算方法变更，如计时制改为计件制，或反之；出勤率发生变化；季节性或临时性生产增发工资等。在西方国家，许多企业的工资大都是按照劳工合同规定的工资率支付的，除了因为修订劳工合同之外，一般不会导致人工价格差异的出现。但在实际工作中，由于在具体安排工作的时候，也会由于某种原因造成人工价格出现差异，由此而产生的责任，应由劳动人事部门或生产部门负责。由于导致人工价格变化的原因多是不可控的，在分析人工价格差异时，应针对具体情况进行评价说明，并与各部门的工作范围与责任相结合。

可能造成效率差异的主要原因有：生产工人技术不熟练，未能在工时标准内完成任务；材料供应不及时，造成停工待料，浪费工时；设备发生故障，停产等待修理，浪费工时；生产工艺变更，未能及时修订标准；生产计划安排不当，造成“窝工”；材料质量低劣，使加工时间延长，产品批量少、批次多，准备工作时间长；工作环境差，影响工人积极性和生产潜能的发挥等等。由于工时效率差异的原因基本都是可控的，效率差异的责任，主要应由生产部门负责，但由于原材燃料供应不及时或由于生产工艺变化等引起的差异，应由采购部门、动力部门以及相应的有关部门负责。因此，在分析效率差异时，应对承担不同责任的部门，分别考核评价。

四、变动性制造费用成本差异的计算及分析

变动性制造费用成本差异，是指在实际产量下，变动性制造费用实际发生总额与其标准发生总额之间的差额。变动性制造费用成本差异可以进一步分解为以下两种差异：一是实际变动性制造费用分配率脱离标准而形成的耗费差异（又称开支差异），即价格差异，它通过每小时应负担变动性制造费用的多少反映其所耗费用水平或支出水平的高低；二是实际工时脱离标准工时而形成的效率差异，即用量差异，它反映着工作效率即所耗费工时多少而引起的变动性制造费用的超支或节约。有关计算公式如下：

一般来说，造成变动性制造费用耗费差异的原因主要有：预算或标准估计有误，当实际变动性制造费用的发生额与预计数额发生偏差；间接材料价格的变化，间接人工工资的调整；间接材料质量低劣；其他各项费用控制不当等等。耗费差异直接反映着管理部门支出控制的成效，因而是分析的重点。变动性制造费用耗费差异由于其构成内容繁多，具体原因不同，在进行成本差异分析时，应分清哪些是可控的，有些是不可控的，并根据具体情况确定其责任的归属对象。

造成变动性制造费用效率差异的原因与直接人工效率差异产生的原因相同，其责任归属也与直接人工效率差异相同。

五、固定性制造费用成本差异的计算及分析

固定性制造费用成本差异，是指在实际产量下，固定性制造费用实际发生总额与其标准发生总额之间的差额。固定性制造费用不同于变动性制造费用，它具有在相关范围内其总额固定不变的特性，但在实际工作中，由于生产能力利用程度不同，生产效率高低不同，以及实际执行与预算不完全一致，仍会出现固定性制造费用差异。对固定性制造费用进行成本控制，不需要像变动性制造费用那样通过编制弹性预算来实现，而是通过编制固定预算来实现。

固定性制造费用成本差异的计算公式如下：

对于固定性制造费用成本差异，可分别按以下两种方法进行分解：

1．两差异法

在两差异法下，固定性制造费用成本差异可以进一步分解为以下两种差异：一是实际固定性制造费用脱离预算而形成的预算差异，即耗费差异；二是固定性制造费用预算脱离标准而形成的能量差异，亦称除数差异。其计算公式如下：

以上各式中的“预算产量”需要以正常生产能力条件下所能达到的产量为依据。

一般来说，造成固定性制造费用预算差异的原因主要有：管理人员工资调整及随之的职工福利费的调整；折旧方法的改变；租赁费、保险费的调整及各项办公用品价格上涨等。这些因素变化主要是由客观原因引起的，不是企业控制的重点。

造成固定性制造费用能量差异的原因主要有：市场萎缩，定货减少；原设计生产能量过剩；供应不足，停工待料；能源短缺，开工不足；机械故障，停工待修；产品调整，批量减少；人员技术水平有限，未能充分发挥设备能力等等。能量差异是由于现有生产能力没有发挥出来而造成的差异，其责任主要应由高层管理人员负责，计划部门、生产部门、采购部门、销售部门、职工教育部门等都可能负有一定的责任，应根据企业的具体情况确定。

2．三差异法

在三差异法下，固定性制造费用成本差异可以进一步分解为以下三种差异：一是实际固定性制造费用脱离预算而形成的耗费差异，亦称开支差异；二是由于实际工时未能达到生产能量而形成的生产能力利用差异；三是实际工时脱离标准工时而形成的效率差异。其计算公式如下：

在三差异法中的耗费差异与两差异法中预算差异相同；能力差异与效率差异之和等于两差异法中的能量差异。