第四章 审计证据和审计工作底稿
第一节 审计证据
一、审计证据的含义和内容
（一）审计证据的含义
审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息。
审计证据包括构成财务报表基础的会计记录中含有的信息和其他信息。
（二）审计证据的内容
会计记录含有的信息：
1、初始会计分录形成的 记录
支票、发票、电子资金转账记录和合同；会计分录、账簿及对财务报表予以调整但未在账簿中反映的其他分录。
2、支持性记录
支持成本分配、计算、调节和披露的手工计算表和电子数据表。
二、审计证据的分类
审计证据可以按照不同的标准进行分类：
1、按审计证据的不同形式分类：实物证据、书面证据、口头证据、环境证据
2、按审计证据的来源分类：内部证据、外部证据
3、按审计证据的相关程度分类：直接证据、间接证据
4、按审计证据的重要性分类：基本证据、辅助证据、矛盾证据
三、审计证据的特征
（一）审计证据的充分性
是对审计证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本量有关。
注册会计师需要获取的审计证据的数量受评估的错报风险的影响。错报风险越大，需要的审计证据可能越多；反之，则需要的审计证据越少。
注册会计师需要获取的审计证据的数量受审计证据的质量影响。审计证据的质量越高，可能所需的审计证据数量越少。
但是，CPA仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。
（一）审计证据的适当性
是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持审计意见所依据的结论方面具有相关性和可靠性。
1、相关性
是指审计证据与审计程序的目的和考虑的相关认定间的逻辑联系。
特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关。
针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据。
只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。
2、可靠性
审计证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取审计证据的具体环境。
（1）从外部独立来源获取的比从其他来源获取的证据更可靠
（2）内控有效时的证据更可靠
（3）直接获取的比间接获取的或推论得出的证据可靠
（4）以文件、记录形式存在的比口头形式的证据更可靠
（5）从原件获取的比从传真件或复印件获取的证据更可靠
3、充分性与适当性的关系
是证据的两个重要特性，两者缺一不可，只有充分且适当的证据才是有证明力的。
审计证据的适当性会影响其充分性。
如果证据的质量存在缺陷，仅靠获取更多的证据可能是无法弥补其缺陷的。
4、评价充分性和适当性时的特殊考虑
对文件记录可靠性的考虑；使用被审计单位生成信息时的考虑（完整性和准确性）；证据相互矛盾时的考虑；获取证据时对成本的考虑
四、获取审计证据的审计程序
（一）审计程序的含义
审计程序是指CPA在审计过程中的某个时间，对将要获取的某类审计证据如何进行收集的详细指令。
CPA利用审计程序获取审计证据的4个决策 :选用何种审计程序;对选定的程序，应选取多大的样本规模;应当从总体中选取哪些项目;何时执行这些程序。
（二）审计程序的种类
CPA在审计过程中可以根据需要单独或综合，采用检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序七种具体的审计程序来获取审计证据。
1.检查
检查记录或文件是指注册会计师对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查。
检查记录或文件的目的是对财务报表所包含或应包含的信息进行验证。
2.观察
观察是指注册会计师察看相关人员正在从事的活动或执行的程序。
观察可以提供执行有关过程或程序的审计证据。
观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点，并且在相关人员已知被观察时，相关人员从事活动或执行程序可能与日常的做法不同，从而会影响注册会计师对真实情况的了解。因此，注册会计师有必要获取其他类型的佐证证据
3.询问
询问是指注册会计师以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。
知情人员对询问的答复可能为注册会计师提供尚未获悉的信息或佐证证据，也可能提供与已获悉信息存在重大差异的信息，注册会计师应当根据询问结果考虑修改审计程序或实施追加的审计程序。
4.函证
函证是指注册会计师直接从第三方（被询证者）获取书面答复作为审计证据的过程，书面答复可采用纸质、电子或其他介质等形式。
（1）函证适用的情形
当针对的是特定账户余额及其项目相关的认定时，函证常常是相关的程序。
对协议和交易条款进行函证。
获取不存在某些情况的审计证据。
函证的具体对象：
银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息；
应收账款；
其他内容。
（2）函证决策应考虑的因素
评估的认定层次重大错报风险。
函证程序所针对的认定。对不同的认定，函证的证明力是不同的。
实施其他审计程序获取的审计证据。
（3）函证的范围
金额较大的项目；
账龄较长的项目；
交易频繁但期末余额较小的项目；
重大关联方交易；
重大或异常交易；
可能存在争议、舞弊或错误的交易。
（4）函证的方式
积极式函证：要求被询证者在所有情况下必须回函，确认函证所列信息是否正确，或填列询证函要求的信息。
消极式函证：只要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。
6.重新执行
重新执行是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。
7.分析程序
分析程序是指注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。
（1）用作风险评估程序
目的——是了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险
在这个阶段运用分析程序是强制要求。
需要注意的是，注册会计师无需在了解被审计单位及其环境时的每一方面都使用分析程序。
（2）用作实质性程序
CPA应当针对评估的认定层次重大错报风险设计和实施实质性程序。
目的： 如果使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平，CPA可以考虑单独或结合细节测试，运用实质性分析程序。(非强制）
（3）用于总体复核
目的——在审计结束或临近结束时，CPA应当运用分析程序，确定财务报表整体是否与其对被审计单位的了解一致。
在此阶段运用分析程序是强制要求。
