一、成本差异的概念

成本差异是指在标准成本制度下，企业在一定时期生产一定数量的产品所发生的实际成本与相关的标准成本之间的差额。

二、成本差异的分析原则

生产过程中形成的成本差异很多，企业分析成本差异不可能关注所有的成本差异，分析时应遵循例外管理原则。

例外管理原则是确认应否进行成本分析的原则。该原则要求凡成本差异达到了例外的标准，则出现的成本差异就必须进行分析。?

例外是指那些重要的、不正常的、不符合常规的关键性成本差异。

例外的判断标准：

＃重要性：如果成本差异金额达到了一定的标准，则应视为例外。金额的大小通常以成本差异占标准或预算的百分比表示。（有的差异率为10%以上）

＃一贯性 。如果有些成本差异虽未达到重要性标准，但却一贯在控制线的上下限附近徘徊， 也应视为例外。（有些企业规定：一星期超50元等）

＃可控性。如果有些成本差异达到重要性标准，但不属于管理人员可控范畴，此时不应视为例外，否则视为例外。

＃特殊性。如果有些成本差异没有达到重要性标准，但对企业的长期获利能力有重要影响，此时也应视为例外。

三、成本差异的种类

成本差异可以按照不同标志分为以下类型：

1．按成本差异构成内容不同进行分类

按成本差异构成内容不同，可将成本差异分为总差异、直接材料成本差异、直接人工成本差异和制造费用成本差异。

(1)总差异。即生产某种产品的实际总成本与总的标准成本之间的差异。通过总差异可以概括反映企业成本管理工作总体情况。

(2)直接材料成本差异。即生产一定数量的某种产品实际耗用的直接材料成本与相关的标准成本之间的差异。

(3)直接人工成本差异。即生产一定数量的某种产品实际耗用的直接人工成本与相关的标准成本之间的差异。

(4)制造费用成本差异。即生产一定数量的某种产品实际发生的制造费用支出与标准制造费用之间的差异。

这种成本差异的划分方法只是静态地指明了差异的最终结果及其主要构成因素，不能表明各种差异形成的具体原因。

2．按成本差异是否可以控制进行分类

按成本差异是否可以控制，可将成本差异分为可控差异和不可控差异。

(1)可控差异。是指与主观努力程度相联系而形成的差异，又称为主观差异，它是成本差异控制的重点所在。

(2)不可控差异。是指与主观努力程度关系不大，主要受客观原因影响而形成的差异，又叫客观差异。

这种成本差异的划分方法有利于调动有关方面进行成本控制的积极性，有利于对成本指标的考核与评价。

3．按成本差异性质的不同进行分类

按成本差异性质的不同，可将成本差异分为有利差异和不利差异。

(1)有利差异。是指实际成本低于标准成本而形成的节约差，通常用“F”表示。?

(2)不利差异。是指实际成本高于标准成本而形成的超支差，通常用“U”表示。

有利与不利是相对的，并不是有利差异越大越好，在进行成本差异分析时，应处理好质量与成本的关系

4．按成本差异形成过程进行分类

按成本差异形成过程，可将成本差异分为价格差异与用量差异。

(1)价格差异。是指由于直接材料、 直接人工和变动性制造费用等要素实际价格与标准价格不一致而产生的成本差异。其计算公式为：

(2)用量差异。是指由于直接材料、 直接人工和变动性制造费用等各要素实际用量消耗与标准用量消耗不一致而产生的成本差异。其计算公式为：

式中的“实际产量下的标准用量”等于用量标准与实际产量的乘积，属于总量概念。它与属于单位概念的“用量标准”不同；另外，下面的公式中属于实物量总量消耗差异的“用量差”，与属于成本范畴的“用量差异”也是不同的。

5.成本差异按其地位分类

成本差异按其地位分类，可将成本差异分为总差异和分差异。

总差异是成本差异的分析对象，包括某产品的成本差异、各成本项目的成本差异。

分差异是形成成本差异的原因，包括各成本项目的成本差异以及成本项目的分解差异。

6．按成本差异与其他因素的关系进行分类

按成本差异与其他因素的关系，可将成本差异分为纯差异和混合差异。

(1)纯差异。是指假定其他因素在某一标准基础上不变，由于某个因素变动所形成的成本差异。如纯用量差异就是标准价格与实际产量下的用量差之积；纯价格差异则是价格差与标准用量之积。

(2)混合差异。是指将总差异扣除所有纯差异后的剩余差异，它等于价格差与用量差之积。

对混合差异的处理方法通常有三种：第一，将其分离出来，单独列示，由企业管理部门承担责任。因为这种差异的数额一般较小，产生的原因又较复杂，不是控制的重点所在。第二，将混合差异按项平均或按比重在各种差异之间进行分配。其根据是混合差异的产生是由价格和用量两个因素共同变动的结果，应当由它们共同承担。第三，为简化计算，不单独计算混合差异，而是将其直接归并于某项差异。

在标准成本制度下，对混合差异采取了第三种方法，因为企业的用量差异大多是可控差异，为抓住主要矛盾，需要把它算得细一些；而引起价格变动的原因比较复杂，不易控制，可算得粗一些，将混合差异与纯价格差异合并。其次，从最初的责任看，混合差异也应当计入价格差异。因为任何一项成本项目，其价格差都先于用量差，如材料是先采购后耗用，因此，某期生产耗用量的变化只是把早已形成的价格差异归属于特定期间的特定产品。

四、混合差异的处理

（一）为什么会出现混合差异

符合说明：

    Q表示实际生产量下的标准耗用量