专题三十二  审美视角下的会计

朱光潜先生曾说:“有审美的眼睛才能见到美。”从美学的视角看，会计美不美，关键在于我们有无那双审美的眼睛。同样的会计业务和会计事项，不同的会计审美主体站在不同的角度所产生的审美意识和美感经验是不同的，所形成的活动结果也是有差异的。如果从“实用”的角度分析判断会计，会计无非是向信息使用者提供会计信息的一种活动-会计是一 个信息系统; 如果从“科学”的角度分析判断会计，会计则是一种对经济活动进行确认、 计量、记录和报告的管理行为一-会计是一 种管理活动; 如果从“美感”的角度分析判断会计，会计则是用标准化的商业语言解释五彩缤纷的经济世界的一种艺术活动一会计是一门艺术。

六十年前国外就产生了会计“艺术论”观点，而且是当时的主流观点。会计“艺术论”因把会计的本质视为“描述性艺术”而得名。艺术的一个重要特点是艺术家通过个人的创造性技巧和经验，表现其审美意识和审美经验。对于会计而言，其“艺术”性就在于强调会计工作者和会计信息使用者运用自己所掌握的会计理论和会计技能，在处理会计事项和分析会计活动品质时，所表现出来的创造性技巧和具有美感的能力。尽管会计可以用数学模型或逻辑法则来表现，但在对会计信息进行记录、归类、加工以及编制会计报表等活动中，人为因素占很大的比重。在会计法规(会计法、会计准则和会计制度等)所允许的范围内，会计信息使用者所获得的会计信息的品质在很大程度上取决于会计信息提供者——会计师个人的偏好， 也就是说在允许存在多种会计政策选择时，由于会计师对会计政策的个人偏好，对同一会计事项的处理往往会产生不同的结果。从这种意义上讲，会计是一门“艺术”。曾经担任美国会计师协会主席的美国会计实务界领袖人物的乔治.梅(GeorgeMay)认为:“会计是一门艺术，不是一门科学。它是一门具有广泛和多种用途的艺术。”美国注册会计师协会下属的名词术语委员会于1953年8月发表的《会计名词公报》将会计定义为:“会计是用独特方式并以货币对至少部分具有财务特征的交易和事项进行记录、分类和汇总，并对结果予以解释的艺术。”1980年 《不列颠百科全书》中有一条对会 计的解释是:“会计是一-种艺术(Art)，它记录、分类和总结一个企业的交易并报告和解释其结果。”

我国近年来也有人从艺术的角度审视会计，产生了会计“艺术论”的观点，代表人物是张连起博士。张连起博士对会计有-个比较精辟的描述:“如果说会计是科学，那么只需构建一一个模型，或画出一条曲线，即可验证。如果说会计是艺术，那么只需烘托出剧场效果，或是绘画效果，即可诠释。如果说会计不是科学，那么无数会计研究者的劳动就失去了庄重，会计实务也就缺少了精致;如果说会计不是艺术，则会计的魅力一估计 和判断荡然无存。会计离魔术的距离将越来越近!不妨认为会计介于科学和艺术之间吧。搞研究的，大抵要具备科学家的精神;搞实务的，不免要捎带上艺术家的思维;如果既不科学也不艺术，那确是糟透了。娶个科学女神，嫁个艺术王子，就是会计!’

亚里士多德认为:“美的主要形式是秩序、对称和比例的原则。”达●芬奇认为:“美感完全建立在各部分之间神圣的比例关系上。”鲍桑葵也认为:“希腊人美学思想的基础是节奏、对称、和谐等形式方面的观念。”可见美的表现形式主要包括对称、比例、节奏、秩序、和谐等方面。

从审美的视角看，会计之美主要表现在两个方面:一个方面是会计活动对象在运动过程中所呈现出的内在美;另一个方面是会计活动作为一 种管理艺术所表现出的外在美。会计用标准化的商业语言解释五彩缤纷的经济世界，透过会计工作者艺术般的劳动创造和会计信息使用者有目的的鉴赏判断，使人们在复杂的会计事务和繁杂的经济数据中领略会计的真实美、平衡美、对称美、秩序美、结构美、简约美、统一美、和谐美。

一、真实美

会计之美首先是客观真实美。客观真实是会计审美主体产生审美意识，获得审美经验的最基本感受。为信息使用者客观公正地提供真实准确的会计信息，既是会计工作的基本目标，又是会计工作者从事会计工作的基本要求。会计信息是真实的、准确的，还是虚假的、失真的，决定会计人员和会计信息使用者的审美感受。-般情况下， 会计人员为信息使用者提供真实准确的会计信息会产生美的感受，同样，会计信息使用者获得了客观真实的会计信息才能从中感受到可靠、愉悦的美感。

会计人员对会计主体的所有会计事项进行记录时，必须以客观的事实和客观确定的证据为依据。也就是说，会计工作应当以实际发生的经济业务为依据，如实反映企业的财务状况和经营成果。具体组织会计核算时，应该以经济业务发生时所取得或填制的原始凭证为依据进行计价入账。对有些需要主观估计分析进行处理的会计事项，如坏账准备、固定资产折旧等会计事项，要尽可能做到主观估计与客观实际相-一致。会计的艺术性首先应该表现在及时地、准确地为信息使用者提供真实可靠的会计信息。对会计而言，抛开其表现形式，只有提供客观、真实、可靠、有用的会计信息才是美的。

自会计诞生以来，古今中外，都把客观真实作为会计工作最基本、最重要的一个原则。不管社会前进的步伐有多快，不管会计技术多么先进，会计的方法多么高明，会计的表现形式多么艺术，如果提供的会计信息背离了“客观真实”的基本原则，会计就没有存在的意义了，所以真实美是会计审美关系中首要的也是最重要的。会计的真实美其实就是朱光潜先生所讲的“天生的”美，也就是客观美。

二、平衡美

会计的平衡美是通过静态平衡和动态平衡不断变化发展所呈现出的会计对象在数量上螺旋式的稳定状态，给人以稳定、沉静、端庄、整齐的审美感受。现代会计所采用的记账方法是复式记账法。复式记账法的基本特点是对发生的每项经济业务都要以相等的金额， 在两个或两 个以上相互联系的账户中进行登记。综观古今中外，所有的复式记账方法尽管名称各异，但其理论基石几乎都离不开资产(财产)与权益(权利)的平衡。

中外会计对会计对象进行科学分类所确定的项目叫做会计要素。人们根据不同的审美需要，把会计要素进行了不同的分类，有二要素(资产、权益)三要素(资产、负债和所有者权益)四要素(资产、负债、收入、费用)、五要素(资产、负债、所有者权益、费用和利润)、六要素(资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润)、七要素(资产、负债、所有者权益、收入、利得、费用和损失)和十要素(资产、负债、所有者权益、收入、费用、业主投资、业主派得、全面收益、利得和损失)等。我国目前会计准则所确定的会计要素为:资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六要素，国际会计准则的会计要素体系则是由资产、负债、所有者权益、收入、利得、费用和损失七个会计要素组成的，美国财务会计准则委员会所定义的会计要素是资产、负债、所有者权益(净资产)、收入、费用、业主投资、业主派得、全面收益、利得和损失十个要素。尽管不同的历史阶段、不同的文化环境对会计要素的分类有不同的要求，但是从二要素到十要素，它们的共同之处只有一个一平衡。

无论是二要素，还是十要素，其基本的原理都是建立在资产(财产)与权益(权利)平衡的“双线通道”原理之上的，复式记账的基础正是这个最基本的平衡原理。1494年意大利数学家卢卡.帕乔利出版了其著名的数学著作《数学大全》，这部划时代的数学巨著不仅是世界数学界的一部伟大作品， 而且因完整阐述复式记账原理成为世界会计学界公认的现代会计里程碑。这部里程碑式著作的伟大之处正是由于其通过数学的方法建立了西式复式记账的基本平衡公式一资产(财产)=权益(权利)。这个公式是后来一切借贷平 衡公式的鼻祖，是西方复式记账基本原理的逻辑起点。令人惊奇的是，我国古代“龙门账”的会计平衡公式与这个西式复式记账的会计平衡公式有异曲同工之妙。我们的祖先给“进一缴=存一该”的这种平衡关系取了一个非常形象的名字一“龙门账”。

需要指出的是，中式会计的会计平衡公式与西式会计的会计平衡公式，在历史上不存在互相借鉴和相互渗透的问题，二者理论上的一致， 完全是殊途同归。这是偶然的巧合还是有其内在的规律?如果决定于内在规律，规律的决定性因素又是什么?世界上的经济事务具有相同的特点，这是一个方面的原因，但用同样的原理来反映经济活动过程并总结其结果，仅以经济事务有共同特点为理由是不够的。这就需要展开联想的翅膀，上升到更高的-个层面 上去分析。从美学层面进行分析，中式会计的平衡公式和西式会计的平衡公式，都遵循了一个基本的审美原则一平 衡美，使得不同的文化土壤结出相同的科学果实，这不能不说是美学的功劳。基于资产与权益平衡原理所建立的复式记账法，除了资产与权益的平衡，还有借贷记账法的借贷两方发生额的平衡和账户借方余额与贷方余额的平衡等。

平衡美是会计现象最常见的也是最基本的一种审美现象。

三、对称美

对称美是上天赋予事物美感的一一 个基本元素。

人类作为-一个生物种群，从诞生之日起就与对称结下了不解之缘。对称成为人体结构的主要形式，如人的双眼、双耳、双臂、双手、双腿、双脚，所以对称是人的审美意识中最早产生美感的诱导性因素。可以说，对称美是人类审美关系中最基本的元素。

借贷记账法是当今世界通用的复式记账方法，也被人们称为“通用的标准化的商业语言”。借贷记账法产生于意大利，是以“借”和“贷”作为记账符号，以“有借必有贷，借贷必相等”作为记账规则的一种复式记账方法。 借贷记账法的记账规则本身决定了其过程的对称一有 借必有贷，同时也表现在其结果的对称一借贷必相等。 这种自动对称理论使借贷记账法具有了种特殊的艺术魅力。

实际上我们前面所讲的平衡美中同时也包含有对称美。如资产与权益的对称，借方发生额与贷方发生额的对称，借方账户余额与贷方账户余额的对称，T”字形(“T”字形)账户结构的对称，资产负债表的对称，无不显示种稳定的对称美。

四、秩序美

亚里土多德认为:“美的主要形式是秩序、对称和比例的原则。”秋序美实际上就是规律美、逻辑美。

地珠围终太阳公转孕育了春夏秋冬，地球自转诞生了白强和黑夜。自然界养华秋卖:浦起潮落，都是在自然规律的作用下所呈观出的秩序。这种秩序是有一定规律和逻辑次序的。人类社会也是按照一定的规律运动和发展的， 这种规律性的运动和发展同样体现出种秋序的美。 反映在会计上，不同的地域、不同的文化、不同的意识形态、不同的社会制度、不同的价值取向，决定了人们对同样的经济事项在会计处理上有不同的选择。这种不同选择的程度越高，作为标准化商业语言的会计，其作用发挥所打的折扣就越大。为了解决这此矛盾，客观真实地反映经济活动的规律，合理地配置有限的社会资源，最大限度地发挥资源的利用价值，人们就要约定共同的“游戏规则”，通过制定会计准则，或者制定会计法律和会计制度，有效地规范会计工作秩序，保证会计信息质量，提高经济效益，促进人类社会的可持续发展。

有了共同的“游戏规则”，就不怕经济活动事项繁多，数据繁杂。在共同的“游戏规则”下，人们通过对经济事项进行科学的分类，确定若干简单的会计要素，运用固定的记账符号和规定的会计科目进行归类汇总，按照一定的逻辑程序进行确认、计量，准确地控制经济活动的过程，再通过一些财 务指标的分析判断，就可以总结某- -阶段经济活动的效率和成果。

会计的秩序美表现在:为了实现一定的会计目标， 从经济业务发生初始，会计就要通过规定的程序采集输入数据，按会计目标要求，加工、处理、生成信息，最后为信息使用者输出各种必要的会计信息。从整个过程来看，数据的采集输入有规范的标准和程序，加工、处理、生成信息的过程也有规范的标准和程序，最后为使用者输出什么内容的信息、输出多少信息、在什么时候输出信息也有规范的标准和程序，甚至有法律的保障。严谨的过程和规范的程序使得经济活动过程始终按照一定的逻辑关 系严谨地运行着。

五、结构美

所谓结构，实际上是指影响整体的各个组成部分的分布和数量上的比例关系。达.芬奇说:“美感完全建立在各部分之间神圣的比例关系上。”会计的结构之美，同样是建立在会计业务各种神圣的比例关系上，它既表现为形式结构的美，又表现为内容结构的美。

会计形式结构的美，与会计所核算的对象一经济活 动的内容有着紧密的联系，会计形式的美离不开具体的会计对象。管如，中式会计账户的结构曾经有过“三柱(新收、开除、见在)结构，后来发展到“四柱(旧管、新收、开除、见在)” 结构，既是经济管理工作发展的客观需要，又是会计先辈审美意识变化的结果。从审美的角度分析，中国人讲究“四平八稳”“四柱结算法”以及由此产生的“四桂清册”，符合中国人的传统审美观念。所以，“三柱”过渡到“四柱”，是我国会计与国际会计完成的第一次 “接轨”，“四柱结算法”被称为中国会计工作者对世界会计所做的最大贡献。会计内容的结构美，主要表现为会计上反映会计对象质量的财务指标是一个个具有一定“度”的性质的比例，这些比例是人们在会计活动中追求的一种理想状态，会计人习惯上把它们叫做指数或系数，这些指数或系数所反映的正是会计对象之间的各种结构比例。哲学上有一一个非常重要的词叫做 “度”。“度”是指一定事物保持自己质的数量界限，在这个界限内，量的增减不改变事物的质，超过这个界限，就会引起质变。自然现象中的“度”研究起来比较容易，比如说，在标准大气压下水温达10C时就会沸腾。但艺术领域里“度”的把握更多凭得是感觉，比如平衡木上的体操运动员之所以能够在器械上活动自如，就是由于长期训练而形成的恰到好处的平衡感觉，他们带给观众的美感就是恰到好处地对“度”的把握。人们在长期的会计管理实践中，逐渐探索总结出一系列能够反映会计对象质量的指标，这些指标的表现形式一般采用比例的形式，以具体的相对数表示会计对象的品质界限，这些比例是经济活动的一种较为理想的状态，经济活动只要基本符合“度”就是一种健康的、 理想的状态，也就是一种美的状态。会计上可以通过财务指标的比例反映其经营情况，比如流动比率就是通过流动资产和流动负债的比率反映企业的偿债能力，这个比率的正常值人们一般认为是2:1,太低说明企业偿债能力弱，太高说明企业资金利用效率低，所以在企业经济活动组织时，人们所追求的流动比率的理想结构就是2:1;速动比率是通过企业速动资产与流动负债的比例关系反映企业的近期偿债能力，这个比率的正常值人们一般认为是1:1,太低说明企业的资产变现能力弱，太高说明企业资金利用效奉低，所以1:1结构是人们所追求的速动比率的理想值。西方国家所普遍使用的沃尔财务比率综合评价指标，规定了流动资产与流动负债、净资产与负债、 资产与固定资产、销售成本与存货、销售额与应收账款、销售额与固定资产、销售额与净资产的标准比率分别为20、1.5. 25.8.0、6.0、40. 30.都是在经济实践中逐渐摸索出来的“黄金比例”，这些指数被称为“信用能力指数”。人们正是通过这些貌似简单的数字比例来判断和评估一个企业的经济品质的。

六、简约美

简约美实际上就是化繁为简的深入浅出美。

会计的简约美表现在:会计业务的处理过程可能是复杂的，但结果一定是简单的;会计业务可能是繁琐的，但结论必须是明了的，因此说会计的简约美就是深入浅出美。

人类的经济活动是复杂多样的。生产力水平的提高，科学技术的进步，不断促进人类社会向前发展，人类经济活动的数量和质量正在以前所未有的速度发生着变化，经济活动的内容和形式越来越呈现为多样化。但是，不管多么现代化的经济活动过程，不管多么丰富的经济活动成果，会计总是通过两个简单的记账符号就可以进行准确地反映。不论经济活动过程多么复杂，不论经济现象多么繁琐，会计总可以通过一套相对固定的方 法和程序用规范而简洁的语言来进行反映。

一个国家、一个地区、一个行业、-个单位的经济活动是非常繁杂的，会计通过“借”“贷”两个简单的记账符号来反映经济业务的增减情况，通过资产负债表、利润表、现金流量表等表格就可以总括地反映一个国家、 一个地区、一个行业、 一个单位静态或动态的资产结构、收支数额、盈亏情况，通过若干个财务指标就可以对各个单位的经济活动状况做出合理的判断和评价，对企业未来的经济活动前景做出准确的预测。

会计原则体系中的明晰性原则，就是要求会计记录和财务报告应当简单明了，目的是便于会计信息使用者能够轻松地理解、有效地运用会计信息。

七、统一美

任何事物都是内容与形式的统。会计的统美既美在会计形式的统一，又美在会计形式与会计内容的统。会计形式是为会计内容服务的。但是不同地城、不同民族、不同文化、 不同意识形态， 不同杜会制度、不同价值取向背景下的会计目标有很大的差异，不同行业、不同规模、不同所有制形式的会计主体对会计工作组织有不同的要求。采用什么样的会计形式使会计成为一种标准化的国际商业语言，推动会计的国际趋同，实现会计的大一统是国际会 计界一直在探索的一一个重要课题。这个问题牵涉太多，不可能在较短时期内实现。而对于一个国家的不同区域、不同民族、不同行业、不同所有制形式、不同规模的会计工作实行统一管理， 已经是不争的事实，这种统一主要 表现在会计法律法规的统一、会计技术方法的统-一、会计管理的统一等方面。

会计法律法规的统一主 要包括统一的会计法律、 统一的会计制度、 统-的会计准则等内容。会计法律法规统-的目的是规范会计工作的组织，从法律和制度层面保障会计工作的有序进行。

会计技术方法的统-主要 包括统一-的记账方法、统-的账簿格式、 统一 的凭证格式、一的报表格式等内容。会计技术方法统- -的目 的是保证会计语言成为通用的、标准化的国际商业语言。

会计管理的统一主要 包括建立统-的会计管理机构、建设统一的会计队伍管理、进行统一-的会计业务管理等内容。会计管理统的 目的是保障会计法律法规能够得到应有的尊重，会计从业人员有基本的职业资格标准，从而保证会计信息质量的真实可靠。

会计的统一 美，可以使人们从会计实践和会计信息中感受到标准、规范、严肃、整齐、可比、可靠等方面的美感。

八、和谐美

鮑桑葵在《美学史》中说:“希腊人美学思想的基础是节奏、对称、和谐等形式方面的观念。”

前面有述，不同地域、不同民族、不同文化、不同意识形态、不同社会制度.不同价值取向等背景下会计主体所确定的会计活动的程序和对会计工作品质标准可能是有差异的，不同行业、不同规模、不同所有制形式的会计主体对会计工作的组织也有不同的要求。因此，从有差异的会计活动的有序组织和开展中可以感受到和谐美。和谐应该是在尊重有差异个体特殊要求的基础上，按照一定的目标有序地组织各个体要索所产生的效果。和谐的基础是事物的差异性，也就是说，和谐首先承认不同的事物、不同的人是有差异的。和谐的本质就是在承认差异的基础上使有差异的个体有序地组合和共存。大合唱的和声效果是对和谐的最佳注解。合唱团要分多个声部，合唱指挥把这些不同的声部按照曲目的要求和自己对作品的充分理解有序地组织起来，从节奏的快慢中，音节的强弱中，音域的高低中，形成大合唱典雅的共鸣效果和优雅的和声效果，体现出强烈的艺术感染力，因此大合唱的和谐基础是分声部，形成声部差异，和谐的关键是指挥的有序组合。人们对和谐可以有不同的理解与表述，但必须抓住“差异”和“有序”这两个关键词。差异性是和谐的基础，有序性是和谐的本质。会计和谐美的主要表现是承认各个会计主体的差异性，把这些会计主体有机地组织起来，求同存异，有序发展。

会计美是会计工作者和会计信息使用者在进行会计实践和获得会计信息时所产生的一种柔和、舒适的审美感受。会计实践中，会计工作者利用特殊工具，通过一系列的专门方法，对经济活动进行确认、记录、计量和报告，会计信息使用者根据会计报告的相关数据，对经济活动过程和成果做出主观判断，并根据判断结果做出合乎自己利益诉求的经济决策，这一系列过程 充满了节奏和旋律，使人感到和谐、优雅、愉悦和满足;会计实践中，会计的工具如同做工精巧的乐器和精美绝伦的画具，会计的记账方法如同演奏家或画家高超的技法，由各种数据和经济指标组成的会计信息如同一一曲节奏鲜明、旋律优美的经典曲目和一幅色彩相宜、气韵从容的精美图画，会计的优美感使人心情舒畅、白由和谐、神闲气定、从容自如，对历史充满回忆，对现实充满信赖，对未来充满憧憬。

为社会及时提供真实的、准确的会计信息是每个会计工作者的基本责任;以真实可靠的会计信息为依据，评价经济活动的品质是会计信息使用者起码的权利，所以提供真实、可靠的会计信息是会计工作者基本的职业道德。朱镕基总理在任时反复告诚会计工作者要“诚信为本，操守为重，坚持准则，不做假账”，把“不做假账”作为我国会计工作者最基本的职业道德准则。会计道德感的基本要求就是说真话、记真账，提供真实可靠的会计信息。树起“立信”大旗的潘序伦先生融汇中西，学贯古今，会计理论功勋卓著，会计实务傲视群雄，会计教育桃李满园，以其光辉的成就激励着一-代又一 代的会计人，成为中国现代会计无可争议的奠基者和创始人。正如张连起博士所评价:“正是由于他们的出现，会计文明之河才得以源长存，水长流!大师，首先是伟大的人，且告别人世，其学问和人品风骨，径自和肉身、灵魂-道，化作轻烟袅袅。”恪守会计职业道德，追求会计的真实美，感受会计大师的道德文章，是会计工作者的精神魂魄所在。

面对繁忙的会计事务和繁杂的会计数据，我们应该记住朱光潜先生的另一句话—— “慢慢走，欣赏啊!”