专题三十  中国会计的凤凰涅槃

经济越发展，会计越重要。

中国会计改革的实践，伴随着经济体制改革的整个历史进程，经历了计划经济向市场经济的转变，经历了开放资木市场和加入世界贸易组织的考验，经历了国企改革和税制改革。经济体制的每一-次变革 都会首先吹动会计改革的号角，会计改革是经济体制改革的先锋和主角，会计工作也在一-次次 与经济改革的互动中得到升华。

一、市场经济体制与“两则两制”

中华人民共和国会计的“脱胎换骨”起于计划经济向市场经济的转变。

1949年至1992年，我国在经济体制上直照搬 苏联高度集中的计划经济体制，会计也一直实行“苏联会计”模式。

1978年，党的十一届三中全 会制定了改革开放战略， 大量的外资涌入中国，形成了独具开放特色的“三资企业”，即外商独资企业、中外合资企业、中外合作企业。但是当时我国尚未开展独立审计业务，不少外商担心自己的钱被“共产”，对在中国办厂投资犹豫不决。为此，会计界作出了快速反应。

1985年，第一部《中华人民共和国会计法》发布实施，同时出台了满足外商资本核算与利润分配需求的《(中外合资经营企业会计制度)并在北京、上海、广州设立了会计工作处(后来发展成会计师事务所)，满足了外商对会计核算和独业审计的需要。一系列的会 改革与日益开放的经济环境互动前行，为改革开放国策的全面推进奠定了坚实的基础。由此我们也可看出，20世纪80年代的会计制度变化虽未从总体上动摇原有“苏联会计”核算体系，但却标志着中国会计改革已悄然踏上了与国际惯例接轨的征程。

1992年，党的十四大正式确立了建立社会主义市场经济体制的改革目标，这不仅要求企业必须改变计刘经济体制下“只关心生产不关注盈亏”的管理理念，也预示着中国的经济将融入世界经济大潮之中。企业对会计信息的需求和贸易全球化要求会计必须与适应市场经济的国际惯例接轨，成为中国与世界对话的商业语言桥梁。在这样的背景下，我国会计核算制度实现了中华人民共和国成立以来的第一次巨大变革: 192年11 月财政部发布了《企业会计准则》《企业财务通则》、13项行业会计制度和10项行业的财务制度(简称“两则两制”)。“两则两制”尽可能多地采用了国际惯例，与世界各国通行的会计实务处理原则、方法与程序彼此衔接起来。“两则两制”在理论上，接受了国际上普遍接受的“会计主体”“持续经营”“会计分期”“货币计量”四个会计假设;引入了国际上公认的“真实性”“相关性”“可比性”“一 贯性”“重要性”“配比性”“划分资本支出与收益支出”“谨慎性”等会计原则;首次提出了会计核算的六项要素;首次形成了以资产负债表、损益表、财务状况变动表为主要内容的财务报告体系;取消了原商业企业采用的“增减记账法”，工商企业统一采用了国际通用的“借贷记账法”;实行了资本制度、制造成本法、折旧方法等。这次改革堪称我国会计改革的“里程碑”，它结束了我国40多年来与计划经济体制相适应的“ 苏联会计”模式，为建立社会主义市场经济体制、进一步扩 大对外开放作出了重大贡献。

伴随“两则两制”的发布与实施，我国会计界出现了前所未有的会计学习与研究热潮，服务于全国各行各业的会计人员夜以继日地学习新的会计制度，中国会计界从基层会计人员培训到高等院校的学历教育，从实务操作到理论研究都经历了一一次“脱胎换骨”般的洗礼。然而，建立在社会主义市场经济初级阶段的“两则两制”不可否认地带有较多的计划经济的痕迹，在许多方面与国际惯例并非完全一致， 而多达13个行业的会计制度也无法满足会计信息“可比性”要求。中国会计改革必将随着中国经济改革的步伐继续前行，会计改革任重道远。

二、经济全球化与会计准则体系

从1992年到2006年正式发布《企业会计准则》，中国会计准则体系建立之路整整走了14年。这14年，是中国市场经济不断发展成熟的14年，中国资本市场初步建立，经济业务活动日趋复杂;这14年，是中国加快对外开放脚步融入全球经济的14年，中国加入了世界贸易组织，加快了国内经济建设与世界经济接轨的速度。因而这14年，也是中国会计综合“本土化”和“国际化”的14年，在与经济发展的不断互动中，中国会计准则体系最终孕育成形。

1997年5月，财政部发布了我国第一项具体会计准则《企业会计准则一关联方关系 及其交易的披露》，用准则规范回答了当时国际社会对我国国有企业之间是否属于关联方关系的质疑。按照国际惯例，受同一方控制的各方互为关联方，这意味着我国所有的国有企业由于同受国资委控制而成为了关联方，它们之间的交易就成为了关联方交易。于是，国际上有些人提出中国国有企业的会计信息由于存在关联方关系，是不可靠的信息。这种质疑影响了中国加入世界贸易组织的进程，也在一定程度上阻碍了中国对外开放的进程。在这种情况下，发布《企业会计准则一-关 联方关系及其交易的披露》准则，明确我国会计准则对关联方关系的定义成为必需。此后至2001年，财政部针对中国加入世界贸易组织和中国资本市场发展对会计工作的需求，陆续发布了《企业会计准则一现金 流量表》等15个具体会计准则，这一阶段所制定的各项具体会计准则在项目的选择、结构、内容和行文等方面都带有国际会计准则的痕迹，如《企业会计准则一债务重组》 《企业会计准则一非货币性交易》 准则使用了公允价值计量模式。但是，也许是中国会计改革的步伐超越了中国经济发展的步伐，中国的市场环境、企业和会计人员还没有达到适用国际通用准则的要求，具体会计准则应用出现了些问题: 有的上市公司利用债务重组、非货币性交易的公允价值模式虚构了利润，有的企业对于由于对准则把握不够，导致会计信息有误。一方面是世界贸易，则要求国的中市场经济中国去何何从？

1999年中国第二都定了会计法国际惯例的做法，另外，会计界也在深刻反思会计改革进等关系，要借鉴国际会计准则，又要根据我国政治制度经济发展。状况、社会(民族)文化、法律环境、教育发展水平，保持中国的会计特色的观点。时任财政部会计准则委员会秘书长的冯淑萍曾说“如果我们不切实际地、味地向某 个国家的会计标准或者不顾条件地向国际会计标准靠拢，可能会牺牲我们的利益。”基于这样的考虑，财政部2001年对《企业会计准则一债务重组》《企业会计准则一非货币性交易》《企业会计准则一 会计政策、 会计估计变更和差错更正》《企业会计准则一现金流量表》《企业会计准则一 投资》5个会计准则进行了修订，限制了公允价值计量模式的使用; 2001年年初财政部发布了《企业会计制度》，重新使用会计制度而非会计准则术语，并放弃了国际上流行的“公允价值”计量模式，2004年又先后出台了《小企业会计制度》《民间非营利组织会计制度》和《村集体经济组织会计制度》，形成了会计准则与会计制度并行的具有中国特色的会计核算规范体系。

伴随着中国正式加入世界贸易组织和大批中国企业在国外上市，中国会计体系的国际化既是中国履行加入世界贸易组织协议的需要，也是中国会计更好地服务于市场经济发展的必要。因为随着经济全球化、市场一体化的进一步深化，各国都将在国际市场上进行经济活动，这些活动必须有规则来约束，而规则又进一步影响利益的分配。如果我国在会计准则国际化进程中具有话语权，就意味着可以较低的成本达到与国际会计准则的协调，而无须再花费更多的学习、培训成本，也无须支付外国会计师服务费用和咨询费用并且承担会计准则改革的成本和风险。

进入21世纪以来，我国会计界深刻认识到了会计国际化的重要意义，并一步步朝着会计国际化的方向努力着。2005年11 月，我国与国际会计准则理事会签订了中国准则与国际财务报告准则趋同的联合声明。2005年年底，我国与国际财务报告准则实质趋同的新的企业会计准则体系框架基本确立。2006年2月15日，财政部颁布了新会计准则，并于2007年1月1日开始实施。改革完成后的会计标准由1项基本准则、38项具体准则和会计准则应用指南三部分组成，以国际会计准则为蓝本建立了较为完整的会计准则体系，是我国会计改革的第二次革命。此后，随着经济的不断发展和经济业务日趋复杂及国际会计准则的修订，财政部又先后发布了《公允价值计量》《合营安排》《在其他主体中权益的披露》《持有待售的非流动资产、处置组和终止经营》4个企业会计准则和《政府会计准则》，并对2006年发布的《企业会计准则一-基 本准则》和12项具体会计准则进行了修订。会计准则体系更加完善，基本实现了与国际趋同。

什么是趋同?时任财政部副部长的王军同志提出:第一，趋同是进步，是方向;第二，趋同不等同于相同;第三，趋同需要一个过程; 第四，趋同是一种互动。所以，我国会计准则与国际会计准则的趋同不是简单的、完全的、被动的照搬照抄，而是求大同，存小异。我国在与国际惯例趋同的过程中- - 直坚持了这原则， 保持着清醒的认识和冷静的头脑， 避免为 了国际化而不 切实际、不顾条件地接受一些可能会损害自身利益的做法。如在2006年的会计准则制订中，我国确定了“ 某些资产不允许转回已计提的资产减值准备”和“不具有投资关系的国有企业之间的交易不作为关联方交易披露”两项原则，其处理更加符合我国经济发展的实际，同时也被国际会计准则委员会借鉴。2006年以来，随着我国会计准则的深入实施，我国在国际会计准则委员会中具有了越来越多的话语权，并多次根据国际会计准则委员会的最新准则对中国会计准则进行修订和完善。我国会计核算制度经过几十年的曲折发展，已逐步形成了一个既与国际会计准则相趋同，又具有定中国特色的完整体系。