专题三    商代甲骨文中的会计踪迹

1899年的某一天，国子监祭酒王懿荣生病在家，家人为他治病抓药，其中有一味药材名叫龙骨，王懿荣无意中看见这味药材上刻着一些符号，便立即让家人重返要点，收购了药店所有的龙骨。经过仔细的分析研判，追根溯源，一个重要的考古发现轰动世界，这就是殷墟甲骨。

一、甲骨与中国文字

在甲骨文发现之前，中国的古文字研究被简称为“金石学”。金就是金属，主要指青铜，中国古代特别是秦汉以前，许多文字都是铸刻在各式各样的青铜器具上。古代青铜器，有一些是象征政治权力的礼器，如鼎、簋、鬲等;有一些是用于军事武装的冷兵器如刀、剑、载等:还有一些是用于农业生产的农具，如键、铲、犁等。商周时期，古人有在青铜器(特别是礼器).上铸刻文字的习惯，这些文字被后人称为金文、铭文、钟鼎文等。除了金属文字，古人还常常在石质碑碣上镌刻文字，古人把长方形的刻石叫“碑”，把圆首形的或形在方圆之间上小下大的刻石叫“咽”。秦始皇执政时期，大兴刻石纪功运动，大开树碑立碍风气。东汉以来，资圆渐多， 有碑颂、碑记等，主要用以纪事领德。由于金石材料容易长期保存、所以就成为后人研究先人的重要历史文献。宋代的金石研究达到高峰，著名女词人李清照的夫君赵明诚就是赫赫有名的金石研究家。

甲骨文是镌刻或写在龟甲和曾骨上的文字，主要出土在河南安阳小屯带，因这里曾是商代后期商王盘庚至帝辛的都城，史称为“股”，商国被灭后遂成为废墟，后人称为“股城”，因此，甲骨文也称“股墟文字”。甲骨文的内容绝大多数是王室占卜辞，故又称“卜辞”或“贞卜文字”。这种文字基本上都是由契刻而成，又称“契文”或“股契”。甲骨文距今已有三千余年，它是研究我国文字源流最早而又成系统的宝贵资料。

从1899年首次发现甲骨文，到目前为止，共计出土甲骨154600多片，其中大陆收藏97600多片，台湾省收藏有30200多片，香港特别行政区藏有89片，中国共收藏127 900多片。此外，日本、加拿大、英国、美国等国家共收藏了26700多片。这些甲骨上刻有的单字约4500个，迄今已释读出的字约有2000个。

随着甲骨文献的发现，甲骨学研究一度成为显学， 最著名的甲骨学研究专家是郭沫若、董作宾、罗振玉、王国维和胡厚宣。著名的《诗经》研究专家、出色的《楚辞》学者陈子展先生曾赋诗赞美:“堂堂堂堂，郭董罗王，观堂沉渊雪堂化，彦堂入海鼎堂忙，君不见，胡君崛起四君后，丹甲青文弥复光。”四个堂号，郭为郭沫若，字鼎堂;董为董作宾，字彦堂;罗是罗振玉，字雪堂;王即王国维，字观堂。“胡君崛起四君后”，胡君即胡厚宣，是继郭董罗王之后最著名的甲骨学研究大家。

二、胡厚宣与《武丁时五种记事刻辞考》

胡厚宣(1911- 1995), 河北望都人，著名甲骨学家、史学家。曾师从胡适、傅斯年、李济、梁思永、董作宾等大师，参加了安阳股墟的第十次、第十一次发掘。

1942年，胡厚宣先生出版了《甲骨学商史论丛》初集第一册， 获得了全国科学发明奖，被学术界推崇为甲骨文商史研究中金字塔式的划时代著作，此书一举奠定了胡先生在甲骨学商史研究领域的地位。日本著名学者白川静先生读完《甲骨学商史论丛》后激动地评价：”胡厚宣已处于中国这一学科第一人的地位。“

《甲骨学商史论丛》分为初集和二集，初集共4册，有论文20篇，约40万字；二集共2册，有论文4篇，约26万字。《甲骨学商史论丛初集》中的《武丁时五种记事刻辞考》一文系统地考证了殷墟出土甲骨中关于武丁时期记录计量经济活动的文献，是我国目前发现的最早的关于会计记录计量的可信文献。

《武丁时五种记事刻辞考》一文中列举了500多例五种类型的记事刻辞，其中有一些刻辞是记录物质资料的取得和适用情况的，刻辞所涉及的内容非常广泛，包括政治、军事、外交、经济、祭祀等，其中记录经济事项的刻辞已经体现出它们的会计意义。

三、殷都与商王武丁

《(史记〉本纪的第三篇为《股本纪》。详细记载了商王朝的世系和历史。过去史学界许多人对这些记载将信将疑，因为没有当时的文字记载和留存的实物资料可作印证。

20世纪切罗振玉在他收集的甲骨中，发现了刻有商王朝先公、先王的名字，证实了这些甲骨的出土地小电就是(史记》中所说的“恒水南，股墟上”的股都所在地。

此后，学者王国维对甲骨卜辞中所见的商代诸先王、先公，对照《史记》记载作了详细的考证，证实了《史记》中《殷本纪》的可信性。殷墟是商朝第二十代王盘庚于公元前1318年，把都城从奄(今山东曲阜附近)迁到殷(小屯村一带)，从此历经了八代十二王，在此建都达273年之久。

这些研究成果，把中国有考据可信的历史提早了1 000年。从一片殷商甲骨上文字的发现和认定，由此发展到肯定了一个距今3000多年、存在550余年的朝代，甲骨文献对中国远古文化贡献巨大。

南王武丁是商朝开国君王汤的十一世孙，是商朝第23代君主，也是殷商迁都安阳后的第三任君王。武丁在位50余年，是商代的名君。他对外开拓疆域，对内革新政治，领导的商王朝达到强盛，去世后因德高望重被后人尊为高宗，《尚书》中有《高宗肜日》一篇，就是流传至今专门记载武丁的政治文献。武丁在位执政的这一段时期，人们称为武丁时期，时间大约变回公元前1240年至前1191年，距今约3200年。

四、殷商社会经济发展为会计的产生奠定了基础

《尚书.多士》日:“惟股先人，有册有典”，显然股商时期已经有了记载历史的典册，可惜3000多年来无据可证。

考古学的成就表明：商代晚期，生产力水平已经很高，农业、畜牧业、商业和手工业都得到快速的发展，汉字已经产生并有一定的规范，文字结构从独体趋向合体，出现大量的形声字，表明这一时期已非文字出现的初始阶段，如果包括金石文字，此时的汉字单字符总数约为5 000个，足以用来反映社会生活的各个层面。数码字从一到百基本齐全， 数学已经能够进行十进位的运算，计算工具有石子、算筹等，文字的承载物有甲、骨、石、金、兽皮和树皮等，而龟甲和牛胛骨是商代晚期文字的主要承载物。除大量的甲骨文以外，殷墟还发现了大量的青铜器和数以千计的贝币。

这些考古发现充分说明，在当时的生产技术条件下，生产成果的不断增加使得会计有了记录的对象，汉字的丰富完善产生了会计记账符号并使其相对固定，成熟的数学为会计产生奠定了坚实的计算基础，会计产生的内外部条件都已经具备，因此会计的产生是当时社会发展的必然结果。

五、甲骨文中探会计

在股墟出土的文献资料中，记录符号基本固定或者已经形成习惯性的表示，如“入”“来”“氏”“用”“取”“示”等，表示收入以用“入”字为最多，表示支出以用“示”字为最多(“示”字就是后来的“出”字);记录的对象是比较明确的，如“牛”“羌”“犬”“凤” “虎”“卒”等;一般的经济事项的数量也是比较清楚的，武丁甲骨刻辞中的数字从“一” 到 “几百”都有所表示;许名

刻辞记事的时间采用纪日干支，如“甲寅”“甲申”“乙已”“乙丑”“丙寅"“丙辰”“丁巳”“丁西”等；一些重大的政治事件、军事行动和经济活动，时间表示得非常清楚，似乎有硬性规定:还有一一个重要的特点是，负责记录的责任人比较明确，有“中”“亘”“宾”“岳”等负责会计记录的史官签名;为了能够清楚地说明一些经济业务的来龙去脉，甲骨刻辞中还出现了许多地名，以表明有些东西是从哪里来的，或者用到什么地方去了；记事刻辞中还有-一些对货币的记录，说明商朝晚期货币已经开始发挥着非常重要的作用，货币已经有了基本的计量单位“朋”(5贝1系，2系1朋，即10个贝等于1朋)。这些要素都是完善会计记录与计量必须具备的一些条件。

应该注意到，在股墟卜辞中，用“入”“来”“氏”(甲骨学家胡厚宣先生分析“入”“来”“氏”这几个动词均为提致送之义)等动词来固定地表示收入类业务。这些收入类业务的记录符号已经相对固定，记录对象比较明确且均与经济活动有直接的关系，记录的数量表示非常清楚。用“用”“取”“示”(胡厚宣先生分析“用”“取”“示”这几个动词均有用或取的意思)这几个动词来相对固定地表示支出类业务。这些支出类业务的记录符号也相对固定，记录对象比较明确且与经济活动有直接的关系，记录的数量清晰可见，而且在这些支出类业务的记录中甚至有具体的记账时间，这就与现代会计的要求更加接近。

上述考证说明，武丁时期的会计记录是叙述式的。需要指出的是：武丁时期的这些会计记录是央杂在许许多多的贞卜记录中的，是零星的、分散的，各项会计记录彼此之间缺乏内在的有机联系，会计的整体概念还没有形成。

综上所述，殷商时期的会计

记录有以下特点:一是所有的记录都是人类所进行的文明行为。从当时有专门的史官负责会计业，务的记录的实际情况看，武丁时期官府已经设置了专门的会计管理机构、配置了专门的会计管理人员；二是借助于甲骨和利器进行记录和计量，无论这些会计记录和计量的承载物是龟甲还是牛骨，都是当时人们进行文明活活动的主要载体，是人们进行会计记录的特殊工具；三是所有的记录有比较规范或习惯性的格式和顺序，记录的符号、格式、顺序已经相对固定，会计方法已非常明确，记录对象与经济活动有已能呈观出一 一定的规律，四是记录的对象有直接的关系。这充分说明，武丁时期记录重大的经济事项已经成为当时时政治宗教活动的的重要内容，会计记录的对象已经相当丰富，文字、数字、计算等产生会计的基本技术条件已经具备，会计的记录和计量已经形成一定的规律。可以说，商朝中晚期，灿烂的会计文化已经显露出希望的曙光，武丁甲骨是考证中国会计起源的源头。

殷墟甲骨的发现揭开了中国会计起源的层层迷雾，确凿的证据解决了中国远古时期会计起源主要依靠神话传说的历史问题。使中国会计起源考证的可信度大大增强，一段可信的会计起源的历史清晰的摆在了人们面前，中国会计史可以走出神话和猜想的泥沼的。