【教学环节一：课程导入】

天虹商场2011年到2013年期间，年营业收入保持10亿元以上的增长，不排除互联网渠道完善的因素。但2014年营业收入增加了9.98亿元，2015年营业收入仅增加了3.98亿元，对应的是净利润率下跌。

天虹从2014年开始，每年获得了政府对其“微信项目专项补贴”150万元；此外从2011年开始，天虹已从政府方面获得“网上平台设备补助款”“零售企业无线网络平台项目经费”，这两项中的每一项补贴，平均达到200万元左右，而这部分收入已计入“递延收益”，会在天虹2016年财报中的“营业外收入”里体现。

根据以上资料，何为主营业务收入？何为非主营业务收入？收入怎样确认和计量？怎样进行账务处理？各项政府补助、政府补贴是收入吗？我们将带着这些问题进入本章的学习。

【教学环节二：课程内容】

第二节  某一时点确认收入

一、判断原则

对于在某一时点履行的履约义务，企业应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入。

在判断客户是否已取得商品控制权时，企业应当考虑下列迹象：

（1）企业就该商品享有现时收款权利，即客户就该商品负有现时付款义务。如果企业就该商品享有现时的收款权利，则可能表明客户已经有能力主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。

（2）企业已将该商品的法定所有权转移给客户，即客户已拥有该商品的法定所有权。客户如果取得了商品的法定所有权，则可能表明其已经有能力主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益，或者能够阻止其他企业获得这些经济利益。

（3）企业已将该商品实物转移给客户，即客户已实物占有该商品，客户如果已经实物占有商品，则可能表明其有能力主导该商品的使用并从中获得其几乎全部的经济利益，或者使其他企业无法获得这些利益。

①客户占有了某项商品的实物并不意味着其就一定取得了该商品的控制权，反之亦然。例如，采用交付手续费方式的委托代销安排。

【例题】甲公司与乙公司均为增值税一般纳税人。2×19 年 6 月 3 日，甲公司与乙公司签订委托代销合同，甲公司委托乙公司销售 W 商品 1 000 件，W 商品已经发出，每件商品成本为 70 元。

合同约定乙公司应按每件 100 元对外销售，甲公司按不含增值税的销售价格的 10%向乙公司支付手续费。除非这些商品在乙公司存放期间内由于乙公司的责任发生毀损或丟失，否则在 W 商品对外销售之前，乙公司没有义务向甲公司支付货款。乙公司不承担包销责任，没有售出的 W 商品须退回给甲公司，同时，甲公司也有权要求收回 W 商品或将其销售给其他的客户。

至 2×19 年 6 月 30 日，乙公司实际对外销售 100 件，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为 100 000 元，增值税税额为 13 000 元。

【解析】甲公司将 W 商品发送至乙公司后，乙公司虽然已经承担 W 商品的实物保管责任，但仅为接受甲公司的委托销售 W 商品，并根据实际销售的数量赚取一定比例的手续费。甲公司有权要求收回 W 商品或将其销售给其他的客户，乙公司并不能主导这些商品的销售，这些商品对外销售与否、是否获利以及获利多少等不由乙公司控制，乙公司没有取得这些商品的控制权。因此，甲公司将 W 商品发送至乙公司时，不应确认收入，而应当在乙公司将 W 商品销售给最终客户时确认收入。

（1）2×19 年 6 月 10 日，甲公司按合同约定发出商品时，应编制如下会计分录：

借：发出商品—乙公司                  70 000

贷：库存商品—W 商品                     70 000

（2）2×19 年 6 月 30 日，甲公司收到乙公司开具代销清单时，应编制如下会计分录：

借：应收账款                         113 000

贷：主营业务收入                        100 000

应交税费—应交增值税（销项税额）     13 000

借：主营业务成本                     70 000

贷：发出商品                             70 000

借：销售费用                         10 000

应交税费—应交增值税（进项税额）    600

贷：应收账款                             10 600

（3）收到乙公司支付的货款时：

借：银行存款                        102 400

贷：应收账款                             102 400

本题为教材例 5-2，合同约定乙公司应按每件 100 元对外销售，2×19 年 6 月 30 日，甲公司收到乙公司开具代销清单实际对外销售 100 件，应开具增值税专用发票上注明的销售价款为（100 件×100 元）10 000 元，增值税税额为 1 300 元。

正确的会计分录应为：

借：应收账款                        11 300

贷：主营业务收入                         10 000

应交税费—应交增值税（销项税额）      1 300

借：主营业务成本                     7 000

贷：发出商品                              7 000

借：销售费用                         1 000

应交税费—应交增值税（进项税额）    60

贷：应收账款                              1 060

收到乙公司支付的货款时：

借：银行存款                       10 240

贷：应收账款                             10 240

【链接】采用支付手续费方式委托代销商品的处理

采用支付手续费方式的委托代销商品，是指委托方和受托方签订代销合同或协议，委托方根据合同或协议约定向受托方支付手续费，受托方按照合同或协议规定的价格销售代销商品的销售方式。在这种销售方式下，委托方在发出商品时，通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认为销售商品收入，同时将应支付的代销手续费计入销售费用。受托方应在代销商品销售后，按合同或协议约定的方法计算确定代销手续费，确认劳务收入。

甲公司（委托方）————乙公司（受托方）

委托方的账务处理

1.发出代销商品时：

借：委托代销商品\发出商品（成本价）

　贷：库存商品（成本价）

2.满足增值税纳税义务时：

借：应收账款

　贷：应交税费—应交增值税（销项税额）

3.收到受托方代销清单时：

借：应收账款

　贷：主营业务收入

同时结转代销商品成本：

借：主营业务成本

　贷：委托代销商品\发出商品

4.双方结算时：

借：银行存款

　　销售费用（受托方收取的手续费）

　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　贷：应收账款

（4）企业已将该商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户，即客户已取得该商品所有权上的主要风险和报酬。

（5）客户已接受该商品。

（6）其他表明客户已取得商品控制权的迹象。

【例题•单选题】甲公司为增值税一般纳税人。2017 年 12 月 1 日，与乙公司签订了一项为期 6 个月的咨询合同，合同不含税总价款为 60 000 元，当日收到总价款的 50%，增值税税额为 1 800 元。截至年末，甲公司累计发生劳务成本 6 000 元，估计还将发生劳务成本34 000 元，甲公司履约进度按照已发生的成本占估计总成本的比例确定。不考虑其他因素，2017 年 12 月 31 日，甲公司应确认该项劳务的收入为（ ）元。（2018 年改编）

A.9 000

B.30 000

C.6 000

D.40 000

【答案】A

【解析】履约进度按照已发生的成本占估计总成本的比例确定履约进度

=6 000÷（6 000+34 000）×100%=15%，所以应确认的收入=60 000×15%=9 000（元）。

【教学环节三：知识回顾】

本节课主要知识点：

（1）在某一时段确认收入的判断原则

（2）委托代销商品的会计处理。

考点：在某一时点确认收入

【例题·多选题】下列各项中，关于收入确认表述正确的有（　　）。（2015年）

A.已确认收入的商品发生销售退回，除属于资产负债表日后事项外，一般应在发生时冲减当期销售收入

B.采用托收承付方式销售商品，应在发出商品时确认收入

C.销售折让发生在收入确认前，销售收入按扣除销售折让后的金额确认

D.采用预收款方式销售商品，应在款项全部收妥时确认收入

【答案】AC

【例题•多选题】下列各项中，关于采用支付手续费方式委托代销商品的会计处理，表述正确的有（　　）。（2013年）

A.委托方通常在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入

B.委托方发出商品时应按约定的售价记入“委托代销商品”科目

C.受托方应在代销商品销售后按照双方约定的手续费确认劳务收入

D.受托方一般应按其与委托方约定的售价总额确认受托代销商品款

【答案】ACD

【解析】选项B，采用支付手续费方式委托代销商品时，委托方发出商品应按商品成本记入“委托代销商品”科目。

【例题•判断题】企业采用支付手续费方式委托代销商品，委托方应在发出商品时确认销售商品收入。（　　）（2015年、2012年）

【答案】×