项目六 审计差异调整
【学习目标】
1.能够判断核算错误和重分类错误
2.会运用审计重要性原则衡量每一项核算错误
3.会编制账项调整分录汇总表、重分类调整分录汇总表
【案例1】审计差异调整汇总表的编制
财缘会计师事务所项目组成员于2020年2月25日完成了对力通有限公司2019年度财务报表见表6-1、6-2的外勤审计工作，将所编写的工作底稿交给注册会计师张楚、孙媛。张楚、孙媛于2月28日复核完成工作底稿后，就发现的问题及时与力通公司的管理层进行了沟通，告知本次审计共发现13处错报。其中需要调整的审计差异有13处。经过与管理层的协商，均同意调整，并且书面确认。
表6-1 资产负债表 会企01表
编制单位：徐州力通机械制造有限公司 2019年12月31日 单位：元
| 资产 | 期末余额 | 上年年末余额 | 负债和所有者权益（或股东权益） | 期末余额 | 上年年末余额 |
| 流动资产： |
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| 流动负债： |
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| 货币资金 | 6500000 |
| 短期借款 | 5000000 |
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| 交易性金融资产 |
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| 交易性金融负债 |
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| 衍生金融资产 |
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| 衍生金融负债 |
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| 应收票据 | 3600000 |
| 应付票据 | 1600000 |
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| 应收账款 | 6500000 |
| 应付账款 | 5400000 |
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| 应收款项融资 |
|
| 预收款项 | 3600000 |
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| 预付款项 | 2200000 |
| 合同负债 |
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| 其他应收款 | 450000 |
| 应付职工薪酬 | 689300 |
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| 存货 | 16250000 |
| 应交税费 | 532680 |
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| 合同资产 |
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| 其他应付款 | 4016203 |
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| 持有待售资产 |
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| 持有待售负债 |
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| 一年内到期的非流动资产 |
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| 一年内到期的非流动负债 |
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| 其他流动资产 |
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| 其他流动负债 |
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| 流动资产合计 | 35500000 |
| 流动负债合计 | 20838183 |
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| 非流动资产： |
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| 非流动负债： |
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| 债权投资 |
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| 长期借款 | 15000000 |
|
| 其他债权投资 |
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| 应付债券 |
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| 长期应收款 |
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| 其中：优先股 |
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| 长期股权投资 | 4500000 |
| 永续债 |
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| 其他权益工具投资 |
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| 租赁负债 |
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| 其他非流动金融资产 |
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| 长期应付款 |
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| 投资性房地产 |
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| 预计负债 |
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| 固定资产 | 42000000 |
| 递延收益 |
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| 在建工程 | 4000000 |
| 递延所得税负债 |
|
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| 生产性生物资产 |
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| 其他非流动负债 |
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| 油气资产 |
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| 非流动负债合计 | 15000000 |
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| 使用权资产 |
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| 负债合计 | 35838183 |
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| 无形资产 | 2500000 |
| 所有者权益（或股东权益）： |
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| 开发支出 |
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| 实收资本（或股本） | 30000000 |
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| 商誉 |
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| 其他权益工具 |
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| 长期待摊费用 | 400000 |
| 其中：优先股 |
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| 递延所得税资产 |
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| 永续债 |
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|
| 其他非流动资产 |
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| 资本公积 |
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| 非流动资产合计 | 53400000 |
| 减：库存股 |
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| 其他综合收益 |
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| 专项储备 |
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| 盈余公积 | 5275169 |
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| 未分配利润 | 17786648 |
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|
| 所有者权益（或股东权益）合计 | 53061817 |
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| 资产总计 | 88900000 |
| 负债和所有者权益（或股东权益）总计 | 88900000 |
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表6-2 利润表 会企02表
编制单位：徐州力通机械制造有限公司 2019年12月 单位：元
| 项目 | 本期金额 | 上期金额 |
| 一、营业收入 | 65000000 |
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| 减：营业成本 | 45500000 |
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| 税金及附加 |
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| 销售费用 | 4875569.82 |
|
| 管理费用 | 8764479.28 |
|
| 研发费用 |
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| 财务费用 | 1198000 |
|
| 其中：利息费用 | 1198000 |
|
| 利息收入 |
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| 加：其他收益 | 200000 |
|
| 投资收益（损失以“-”号填列） | 200000 |
|
| 其中：对联营企业和合营企业的投资收益 |
|
|
| 以摊余成本计业的金融资产终止确认收益（损失以“-”号填列） |
|
|
| 净敞口套期收益（损失以“-”号填列） |
|
|
| 公允价值变动收盗（损失以“-”号填列） |
|
|
| 信用减值损失（损失以“-”号填列） |
|
|
| 资产减值损失（损失以“-”号填列） |
|
|
| 资产处置收益（损失以“-”号填列） |
|
|
| 二、营业利润（亏损以“-”号填列） | 4861950.90 |
|
| 加：营业外收入 | 180000 |
|
| 减：营业外支出 | 300000 |
|
| 三、利润总额（亏损总额以“-”号填列） | 4741950.9 |
|
| 减：所得税费用 | 1185487.73 |
|
| 四、净利润（净亏损以“-”号填列） | 3556463.17 |
|
| （一）持续经营净利润（净亏损以“-“号填列） |
|
|
| （二）终止经营净利润（净亏损以“-”号列） |
|
|
| 五、其他综合收当的税后净额 |
|
|
| （一）不能重分类进损益的其他综合收益 |
|
|
| 1.重新计量设定受益计划变动额 |
|
|
| 2.权益法下不能转损益的其他综合收益 |
|
|
| 3.其他权益工具投资公允价值变动 |
|
|
| 4.企业自身信用风险公允价值变动 |
|
|
| …… |
|
|
| （二）将重分类进损益的其他综合收益 |
|
|
| 1.权益法下可转损益的其他综合收益 |
|
|
| 2.其他债权投资公允价值变动 |
|
|
| 3.金融资产重分类计入其他综合收益的金额 |
|
|
| 4.其他债权投资信用减值准备 |
|
|
| 5.现金流量套期 |
|
|
| 6.外币财务报表折算差额 |
|
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| …… |
|
|
| 六、综合收益总额 | 3556463.17 |
|
| 七、每股收益 |
|
|
| （一）基本每股收益 |
|
|
| （二）稀释舒股收益 |
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|
力通公司同意调整的事项如下：
1、银行承兑汇票1430000元到期，银行已划款企业未作账务处理。
2、应付账款借方余额重分类转入预付账款1155572元。
3、其他应付款借方余额重分类转入其他应收款4806790元。
4、其他应收款贷方余额重分类转入其他应付款3073622元。
5、行政管理部门低值易耗品应按“五五”摊销法进行摊销，调整摊销金额70350。
6、存货中有分期收款发出商品1871783.00元，经查被审计单位实行代理制，当产品发出去后，被审计单位就以发出去时产品的价格入账。被审计单位的分期收款发出商品1871783.00元是虚挂账，虚增资产、虚增利润，应作调账处理。
7、将原转入长期待摊费用中的费用868081元调回转入管理费用。
8、预付账款中应在本年摊销的费用143253元进行摊销。
9、企业投资给A公司300000元占该公司注册资本的30%，A公司本年未分配利润为6532572元，按权益法应调增长期投资的账面值195977.16元。
10、企业2019年11月至12月支付的房屋装修费用，5年分摊，本年应分摊17937元。
11、本年借款利息己预提，企业按季支付利息并记入财务费用重复应冲回75127元。
12、调增长期借款的利息(到期一次还本付息)20196元。
13、将一年内到期的长期借款（工行：190000元，农信：183300元）调整为一年内到期的非流动负债。
14、根据1-13调整相关损益账户。
15、根据14调整所得税。
【知识储备】审计人员在完成按业务循环进行的内部控制测试、会计报表项目的实质性测试和特殊项目的审计后，对于审计中发现的审计差异，审计项目经理应根据审计重要性原则予以初步确定并汇总，并建议被审计单位进行调整，使经审计的会计报表所载信息能够真实反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。这一对审计差异内容的“初步确定并汇总”直至形成“经审计的会计报表”的过程，主要是通过编制审计差异调整表和试算平衡表得以完成的。
【要求】请根据背景资料编制表6-3账项调整分录汇总表，并完成审计差异调整汇总表的编制表6-4、6-5。
表6-3 账项调整分录汇总表
| 被审计单位： 徐州力通机械制造有限公司 项目： 账项调整分录汇总表 编制： 张楚 日期： 2020.2.27 | 索引号： 财务报表截止日/期间： 2019年12月31日 复核： 孙媛 日期： 2020.2.28 |
| 序号 | 内容及说明 | 索引号 | 调整内容 | 影响资产负债表金额+(-) | 影响利润表金额+(-) |
| 借方 项目 | 借方 金额 | 贷方 项目 | 贷方 金额 |
| 1 | 银行承兑汇票到期，银行已划款企业未作账务处理 |
| 应付票据 | 1430000 | 银行存款 | 143 0000 |
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| 2 | 应付账款借方余额重分类转入预付账款 |
| 预付账款 | 1155572 | 应付账款 | 1155572 |
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| 3 | 其他应付款借方余额重分类转入其他应收款 |
| 其他应收款 | 4806790 | 其他应付款 | 4806790 |
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|
| 4 | 其他应收款贷方余额重分类转入其他应付款 |
| 其他应收款 | 3073622 | 其他应付款 | 3073622 |
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| 5 | 行政管理部门低值易耗品应按“五五”摊销法进行摊销 |
| 管理费用 | 70350 | 周转材料 | 70350 | -70350 | +70350 |
| 6 | 分期收款发出商品虚挂账 |
| 主营业务成本 | 1871783 | 发出商品 | 1871783 | -1871783 | +1871783 |
| 7 | 将原转入长期待摊费用中的费用调回转入管理费用 |
| 管理费用 | 368081 | 长期待摊费用 | 368081 | -368081 | +368081 |
| 8 | 预付账款中应在本年摊销的费用进行摊销 |
| 管理费用 | 143253 | 预付账款 | 143253 | -143253 | +143253 |
| 9 | 按权益法应调增长期投资的账面值 |
| 长期股权投资 | 195977.16 | 投资收益 | 195977.16 | +195977.16 | +195977.16 |
| 10 | 分摊房屋装修费用 |
| 管理费用 | 17937 | 长期待摊费用 | 17937 | -17937 | +17937 |
| 11 | 利息记入财务费用重复应冲回 |
| 应付利息 | 75127 | 财务费用 | 75127 | -75127 | -75127 |
| 12 | 调增长期借款的利息 |
| 财务费用 | 20196 | 长期借款 | 20196 | +20196 | +20196 |
| 13 | 将一年内到期的长期借款调整为一年内到期的非流动负债 |
| 长期借款 | 373300 | 一年内到期的非流动负债 | 373300 |
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| 14 | 调整损益账户 |
| 投资收益 | 195977.16 | 本年利润 | 195977.16 | +195977.16 |
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| 调整损益账户 |
| 本年利润 财务费用 | 2416473 54931 | 主营业务成本 管理费用 | 1871783 599621 | -2416473 |
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| 15 | 调整所得税 |
| 应交税费 | 555123.96 | 所得税费用 | 555123.96 | -555123.96 | -555123.96 |
| 调整所得税 |
| 所得税费用 | 555123.96 | 本年利润 | 555123.96 | +555123.96 |
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与被审计单位的沟通：
参加人员：
被审计单位：闫瑞（董事长）、李杰（总经理）、朱胜利（财务处长）
审计项目组：张楚（项目经理）、孙媛、王涛、王林、黄河、郑建国
被审计单位的意见：建议上述事项调整
结论：
是否同意上述审计调整： 同意调整
被审计单位授权代表签字： 闫瑞 日期：2020年2月28日
表6-4 审计差异汇总表
| 被审计单位： 徐州力通机械制造有限公司 项目： 账项调整分录汇总表 编制： 张楚 日期： 2020.2.27 | 索引号： 财务报表截止日/期间： 2019年12月31日 复核： 孙媛 日期： 2020.2.28 |
| 项目 | 期末 未审数 | 账项调整 | 重分类调整 | 期末 审定数 | 项目 | 期末 未审数 | 账项调整 | 重分类调整 | 期末 审定数 |
| 借方 | 贷方 | 借方 | 贷方 | 借方 | 贷方 | 借方 | 贷方 |
| 流动资产： |
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| 流动负债： |
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| 货币资金 | 6500000 |
| 1430000 |
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| 5070000 | 短期借款 | 5000000 |
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| 5000000 |
| 交易性金融资产 |
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| 交易性金融负债 |
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| 衍生金融资产 |
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| 衍生金融负债 |
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| 应收票据 | 3600000 |
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| 3600000 | 应付票据 | 1600000 | 1430000 |
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| 170000 |
| 应收账款 | 6500000 |
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|
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| 6500000 | 应付账款 | 5400000 |
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| 1155572 | 6555572 |
| 应收款项融资 |
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| 预收款项 | 3600000 |
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| 3600000 |
| 预付款项 | 2200000 |
| 143253 | 1155572 |
| 3212319 | 合同负债 |
|
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|
|
| 其他应收款 | 450000 |
|
| 7880412 |
| 8330412 | 应付职工薪酬 | 689300 |
|
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|
| 689300 |
| 存货 | 16250000 |
| 1942133 |
|
| 14307867 | 应交税费 | 532680 | 555123.96 |
|
|
| -22443.96 |
| 合同资产 |
|
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|
|
| 其他应付款 | 4016203 | 75127 |
|
| 7880412 | 11821488 |
| 持有待售资产 |
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| 持有待售负债 |
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|
| 一年内到期的非流动资产 |
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|
| 一年内到期的非流动负债 |
|
| 373300 |
|
| 373300 |
| 其他流动资产 |
|
|
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|
| 其他流动负债 |
|
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|
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|
| 流动资产合计 | 35500000 |
|
|
|
| 41020598 | 流动负债合计 | 20838183 |
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| 28187216.04 |
| 非流动资产： |
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|
|
| 非流动负债： |
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|
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|
| 债权投资 |
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|
| 长期借款 | 15000000 | 353104 |
|
|
| 14646896 |
| 其他债权投资 |
|
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|
|
| 应付债券 |
|
|
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|
|
| 长期应收款 |
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|
|
|
|
| 其中：优先股 |
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|
|
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|
| 长期股权投资 | 4500000 | 195977.16 |
|
|
| 4695977.16 | 永续债 |
|
|
|
|
|
|
| 其他权益工具投资 |
|
|
|
|
|
| 租赁负债 |
|
|
|
|
|
|
| 其他非流动金融资产 |
|
|
|
|
|
| 长期应付款 |
|
|
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|
|
|
| 投资性房地产 |
|
|
|
|
|
| 预计负债 |
|
|
|
|
|
|
| 固定资产 | 42000000 |
|
|
|
| 42000000 | 递延收益 |
|
|
|
|
|
|
| 在建工程 | 4000000 |
|
|
|
| 4000000 | 递延所得税负债 |
|
|
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|
|
|
| 生产性生物资产 |
|
|
|
|
|
| 其他非流动负债 |
|
|
|
|
|
|
| 油气资产 |
|
|
|
|
|
| 非流动负债合计 | 15000000 |
|
|
|
| 14646896 |
| 使用权资产 |
|
|
|
|
|
| 负债合计 | 35838183 |
|
|
|
| 42834112.04 |
| 无形资产 | 2500000 |
|
|
|
| 2500000 | 所有者权益（或股东权益）： |
|
|
|
|
|
|
| 开发支出 |
|
|
|
|
|
| 实收资本（或股本） | 30000000 |
|
|
|
| 30000000 |
| 商誉 |
|
|
|
|
|
| 其他权益工具 |
|
|
|
|
|
|
| 长期待摊费用 | 400000 |
| 386018 |
|
| 13982 | 其中：优先股 |
|
|
|
|
|
|
| 递延所得税资产 |
|
|
|
|
|
| 永续债 |
|
|
|
|
|
|
| 其他非流动资产 |
|
|
|
|
|
| 资本公积 |
|
|
|
|
|
|
| 非流动资产合计 | 53400000 |
|
|
|
| 53209959.16 | 减：库存股 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
| 其他综合收益 |
|
|
|
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|
|
|
|
| 专项储备 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
| 盈余公积 | 5275169 |
|
|
|
| 5275169 |
|
|
|
|
|
|
| 未分配利润 | 17786648 | 1665371.88 |
|
|
| 16121276.12 |
|
|
|
|
|
|
| 所有者权益（或股东权益）合计 | 53061817 |
|
|
|
| 51396445.12 |
| 资产总计 | 88900000 |
|
|
|
| 94230557.16 | 负债和所有者权益（或股东权益）总计 | 88900000 |
|
|
|
| 94230557.16 |
表6-5 审计差异汇总表
| 被审计单位： 徐州力通机械制造有限公司 项目： 账项调整分录汇总表 编制： 张楚 日期： 2020.2.27 | 索引号： 财务报表截止日/期间： 2019年12月31日 复核： 孙媛 日期： 2020.2.28 |
| 项 目 | 审计前金额 | 调整金额 | 审定金额 |
| 借方 | 贷方 |
| 一、营业收入 | 65000000 |
|
| 65000000 |
| 减：营业成本 | 45500000 | 1871783 |
| 47371783 |
| 税金及附加 |
|
|
|
|
| 销售费用 | 4875569.82 |
|
| 4875569.82 |
| 管理费用 | 8764479.28 | 599621 |
| 9364100.28 |
| 研发费用 |
|
|
|
|
| 财务费用 | 1198000 |
| 54931 | 1143069 |
| 其中：利息费用 | 1198000 |
| 54931 | 1143069 |
| 利息收入 |
|
|
|
|
| 加：其他收益 | 200000 |
| 195977.16 | 395977.16 |
| 投资收益（损失以“-”号填列） | 200000 |
| 195977.16 | 395977.16 |
| 其中：对联营企业和合营企业的投资收益 |
|
|
|
|
| 以摊余成本计业的金融资产终止确认收益（损失以“-”号填列） |
|
|
|
|
| 净敞口套期收益（损失以“-”号填列） |
|
|
|
|
| 公允价值变动收盗（损失以“-”号填列） |
|
|
|
|
| 信用减值损失（损失以“-”号填列） |
|
|
|
|
| 资产减值损失（损失以“-”号填列） |
|
|
|
|
| 资产处置收益（损失以“-”号填列） |
|
|
|
|
| 二、营业利润（亏损以“-”号填列） | 4861950.90 |
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| 2641455.06 |
| 加：营业外收入 | 180000 |
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| 180000 |
| 减：营业外支出 | 300000 |
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| 300000 |
| 三、利润总额（亏损总额以“-”号填列） | 4741950.9 |
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| 2521455.06 |
| 减：所得税费用 | 1185487.73 | 555123.96 |
| 630363.77 |
| 四、净利润（净亏损以“-”号填列） | 3556463.17 |
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| 1891091.29 |
| （一）持续经营净利润（净亏损以“-“号填列） |
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| （二）终止经营净利润（净亏损以“-”号列） |
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| 五、其他综合收当的税后净额 |
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| （一）不能重分类进损益的其他综合收益 |
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| 1.重新计量设定受益计划变动额 |
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| 2.权益法下不能转损益的其他综合收益 |
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| 3.其他权益工具投资公允价值变动 |
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| 4.企业自身信用风险公允价值变动 |
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| …… |
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| （二）将重分类进损益的其他综合收益 |
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| 1.权益法下可转损益的其他综合收益 |
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| 2.其他债权投资公允价值变动 |
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| 3.金融资产重分类计入其他综合收益的金额 |
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| 4.其他债权投资信用减值准备 |
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| 5.现金流量套期 |
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| 6.外币财务报表折算差额 |
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| …… |
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| 六、综合收益总额 | 3556463.17 |
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| 1891091.29 |
| 七、每股收益 |
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| （一）基本每股收益 |
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| （二）稀释舒股收益 |
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